TEBLİĞ Türkiye
Muhasebe Standartları Kurulundan: BÖLÜMLERE GÖRE RAPORLAMAYA İLİŞKİN
TÜRKİYE MUHASEBE STANDARDI (TMS 14) HAKKINDA TEBLİĞ SIRA NO: 24 Amaç MADDE 1 – (1) Bu Tebliğin amacı; bölümlere göre raporlamaya
ilişkin 14 nolu Türkiye Muhasebe
Standardının yürürlüğe konulmasıdır. (2) Adı geçen Türkiye Muhasebe
Standardı bu Tebliğ ekinde yer almıştır. Kapsam MADDE
2 – (1) Bölümlere göre raporlamaya ilişkin Türkiye
Muhasebe Standardının kapsamı ekli TMS 14
metninde yer almaktadır. Hukuki
dayanak MADDE
3 – (1) Bu Tebliğ, 28/7/1981 tarih ve 2499 sayılı Sermaye
Piyasası Kanununun Ek-1 inci maddesi ile 24/2/2004 tarihli ve 2004/6924
sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile yürürlüğe giren Türkiye Muhasebe
Standartları Kurulunun Çalışmalarına İlişkin Usul ve Esaslar Hakkında
Yönetmeliğin 9 uncu maddesinin (b) bendine dayanılarak hazırlanmıştır. Tanımlar MADDE
4 – (1) Bu Tebliğde geçen; (a) TMSK ve Kurul: Türkiye
Muhasebe Standartları Kurulunu, (b) TMS: Türkiye Muhasebe
Standartlarını, (c) TFRS: Türkiye Finansal Raporlama Standartlarını, ifade eder. Yürürlük MADDE
5 – (1) Bu Tebliğ 31/12/2005 tarihinden sonra başlayan
hesap dönemleri için geçerli olmak üzere
yayımlandığı tarihte yürürlüğe girer. Yürütme MADDE 6 – (1) Bu Tebliğ hükümlerini Türkiye Muhasebe
Standartları Kurulu yürütür. EK Türkiye Muhasebe Standardı (TMS 14) Bölümlere Göre Raporlama Amaç Bu Standardın amacı; finansal tablo kullanıcılarına aşağıdaki hususlarda
yardımcı olmak amacıyla, finansal bilgilerin
bölümlere göre – işletmenin ürettiği farklı tür mal ve hizmetler ile
faaliyette bulunduğu farklı coğrafi alanlar itibariyle - raporlanmasına ilişkin ilkeleri
belirlemektir: (a) İşletmenin geçmiş
performansının daha iyi anlaşılması; (b) Risk ve getirilerinin daha
iyi değerlendirilmesi; ve (c) İşletme hakkında bir bütün
olarak daha doğru bir karara varılması. Birçok işletme; kârlılık
oranları, büyüme fırsatları, geleceğe ilişkin beklentiler ve riskler
açısından farklılık gösteren ürün ve hizmet grupları sunmakta veya bu tür
coğrafi bölgelerde faaliyet göstermektedir. Bir işletmenin farklı ürün veya
hizmet gruplarına ve farklı coğrafi bölgelerdeki faaliyetlerine ilişkin bilgiler,
– genellikle bölümlere göre raporlama olarak adlandırılır – elde edilen
veriler bütününden belirlenemeyebilen, farklı ürün ya
da hizmet gruplarına sahip veya uluslararası bir işletmeye ait risk ve
getirilerin değerlendirilmesi açısından yararlıdır. Bu nedenle, bölümlere
ilişkin bilgiler, finansal tablo kullanıcılarının
ihtiyaçlarının karşılanması açısından yaygın bir şekilde gerekli
görülmektedir. Kapsam 1. Bu Standart, Türkiye Finansal Raporlama Standartları ile uyumlu olarak
düzenlenen finansal tablolar setinin tamamına uygulanır. 2. Finansal
tablolar seti, "TMS 1 Finansal Tabloların
Sunuluşu" Standardında belirtildiği üzere; bilanço, gelir tablosu, nakit akış tablosu,
özkaynak değişim tablosu ve dipnotlardan oluşur. 3. Bu Standart, hisse senedine
dayalı menkul kıymetleri veya borçlanma senetleri borsalar veya
teşkilatlanmış diğer piyasalarda işlem gören işletmeler ve özkaynağa dayalı veya borçlanma senetlerini kamuya açık
menkul kıymet piyasalarında ihraç etme aşamasında olan işletmeler tarafından
uygulanır. 4. Menkul kıymetleri kamuya açık
piyasalarda işlem görmeyen bir işletmenin, kendi isteğiyle, finansal tablolarını Türkiye Finansal
Raporlama Standartları ile uyumlu olarak hazırlaması durumunda, söz konusu
işletme finansal bilgilerini bölümlere göre
açıklaması konusunda teşvik edilir. 5. Menkul kıymetleri kamuya açık
piyasalarda işlem görmeyen işletmenin bölüm bilgilerini, Türkiye Finansal Raporlama Standartları ile uyumlu olarak
hazırlanmış finansal tablolarında kendi isteğiyle
açıklamak istemesi durumunda, söz konusu işletme, bu Standartta yer alan
hükümlerin tamamına uymak zorundadır. 6. Tek bir finansal
raporun, menkul kıymetleri kamuya açık piyasalarda işlem gören bir işletmenin
konsolide finansal tabloları ile birlikte, ana
ortaklığın ya da bir veya daha fazla bağlı
ortaklığının bireysel finansal tablolarını da
içermesi durumunda, bölüm bilgileri sadece konsolide finansal
tablolarda gösterilir. Bağlı ortaklığın kendisinin, menkul kıymetleri kamuya
açık piyasalarda işlem gören bir işletme olması durumunda; bölüm bilgileri,
söz konusu bağlı ortaklığın kendi bireysel finansal
raporunda gösterilir. 7. Benzer şekilde, tek bir finansal raporun, menkul kıymetleri borsalar veya diğer
teşkilatlanmış piyasalarda işlem gören bir işletmenin finansal
tabloları ile birlikte, bu işletmenin finansal bir
yarar sağladığı iş ortaklığı veya özkaynak yöntemi
ile muhasebeleştirilen bir iştirakinin bireysel finansal
tablolarını da içermesi durumunda; bölüm bilgileri sadece ilgili işletmenin finansal tablolarında gösterilir. Özkaynak
yöntemi ile muhasebeleştirilen iştirakin veya iş ortaklığının kendisinin,
menkul kıymetleri borsalar veya diğer teşkilatlanmış piyasalarda işlem gören
bir işletme olması durumunda; söz konusu işletmeler bölüm bilgilerini bireysel
finansal raporlarında gösterir. Tanımlar Diğer
Standartlardan alınan tanımlar 8. Bu Standartta geçen aşağıdaki
terimler; "TMS 7 Nakit Akış Tabloları", "TMS 8 Muhasebe
Politikaları, Muhasebe Tahminlerinde Değişiklikler ve Hatalar" ve
"TMS 18 Hasılat" Standartlarında belirtilen anlamlarıyla
kullanılmıştır: İşletme faaliyetleri: Bir
işletmenin hasılat yaratıcı esas faaliyeti ile yatırım veya finansman
faaliyeti dışındaki diğer faaliyetleridir. Muhasebe politikaları: Finansal tabloların hazırlanmasında ve sunulmasında
işletmeler tarafından kullanılan belirli ilkeler, esaslar, gelenekler,
kurallar ve uygulamalardır. Hasılat: Ortakların sermayeye
katkıları dışında, özkaynakta artışla sonuçlanan ve
işletmenin dönem içindeki olağan faaliyetlerinden elde edilen brüt ekonomik
fayda tutarıdır. Faaliyet alanı ve coğrafi bölüm tanımları 9. Bu Standartta geçen faaliyet
alanı ve coğrafi bölüm terimlerinin anlamları aşağıdaki gibidir: Faaliyet alanı: İşletmenin tek
bir ürün veya hizmet ya da birbiriyle ilişkili bir
ürün veya hizmet grubu sunumunda faaliyetinde bulunan ve risk ve getiri
açısından diğer faaliyet alanlarından farklı özellikler taşıyan, ayırt
edilebilir bölümüdür. Ürün veya hizmetlerin birbirleriyle ilişkili olup
olmadığının belirlenmesinde, aşağıdaki hususlar dikkate alınır: a) Ürün veya hizmetlerin
niteliği; b) Üretim süreçlerinin niteliği; c) Ürün veya hizmetin
müşterilerinin tür ve sınıfları; d) Ürünlerin dağıtımı veya
hizmetlerin sunumunda kullanılan yöntemler; ve e) Uygulanabilir olması durumunda;
bankacılık, sigortacılık veya kamu işletmelerinde olduğu gibi, düzenleyici
çevrenin niteliği. Coğrafi
bölüm: İşletmenin, belirli bir ekonomik çevrede ürün veya hizmet sunumu
faaliyetinde bulunan ve başka bir ekonomik çevre içerisinde faaliyet gösteren
bölümlerden farklı risk ve getiri özelliklerine sahip ayırt edilebilir
bölümüdür. Coğrafi bölümlerin belirlenmesinde, aşağıdaki hususlar dikkate
alınır: a) Ekonomik ve politik koşulların
benzerliği, b) Farklı coğrafi alanlardaki
faaliyetler arası ilişkiler, c) Faaliyetlerin yakınlığı, d) Belirli bir bölgedeki
faaliyetlere özgü riskler, e) Döviz kontrolüne ilişkin
düzenlemeler, f) Temel kur riskleri. Raporlanabilir bölüm: Bu Standart
uyarınca, yukarıdaki tanımlamalara göre bölüm bilgileri açıklanması gerekli
olan faaliyet alanı veya coğrafi bölümdür. 10. Paragraf 9’da faaliyet alanı ve coğrafi bölümlerin
tanımlarındaki faktörler özel bir düzende sıralanmamıştır. 11. Bir faaliyet alanı,
birbirlerinden önemli ölçüde farklı risk ve getirileri olan ürün ve
hizmetleri içermez. Faaliyet alanının tanımı içerisinde bir veya birden fazla
faktör itibariyle farklılıklar bulunabilse de, bir faaliyet alanı içerisinde
yer alan ürün ve hizmetlerin söz konusu faktörlerin çoğunluğu itibarıyla
benzer olması beklenir. 12. Benzer olarak, bir coğrafi
bölüm, önemli ölçüde farklı risk ve getirileri olan ekonomik çevreler
içerisindeki faaliyetleri içermez. Coğrafi bölüm, tek bir ülke, iki veya daha
fazla ülkeden oluşan bir ülke grubu ya da bir ülke
içerisindeki bir bölge olabilir. 13. Risklerin temel kaynakları,
işletmelerin çoğunun nasıl örgütlendiğini ve yönetildiğini etkiler. Dolayısıyla, bu Standardın 27 nci
Paragrafı, işletmenin örgütsel yapısı ve iç finansal
raporlama sisteminin işletme bölümlerinin belirlenmesine esas teşkil etmesini
öngörür. Bir işletmenin risk ve getirileri, hem faaliyetlerinin coğrafi
konumu (ürünlerinin üretildiği veya hizmet dağıtım faaliyetlerinin toplandığı
yer), hem de pazarlarının konumundan (ürünlerinin satıldığı veya hizmetlerinin
sunulduğu yer) etkilenir. İlgili tanım, coğrafi bölümlerin aşağıdakilerden
herhangi birine dayandırılmasına izin verir: (a) İşletmenin üretim veya hizmet
yerleri ile diğer varlıklarının konumu, (b) İşletmenin pazarlarının ve
müşterilerinin konumu. 14. Bir işletmenin örgütsel ve iç
raporlama yapısı, normal koşullarda; ilgili işletmenin coğrafi risklerinin
temelde; varlıklarının konumundan mı (satışların merkezi), yoksa
müşterilerinin konumundan mı (satış yeri) kaynaklandığının belirlenmesine
esas teşkil eder. Böylelikle işletme, coğrafi bölümlerinin belirlenmesinde
varlıklarının mı yoksa müşterilerinin mi konumunun esas alınması gerektiğine
kendi yapısına bakarak karar verir. 15. Faaliyet alanı veya coğrafi
bölümlerin oluşumunun belirlenmesi, belirli ölçüde yargıda bulunmayı
gerektirir. İşletme yönetimi söz konusu yargıya ulaşması açısından, finansal bilgilerin bölümlere göre raporlanmasına ilişkin
olarak bu Standartta belirlenen
amaçları ve finansal tabloların
niteliklerine ilişkin olarak TMSK tarafından yayımlanan "Finansal Tabloların Hazırlanma ve Sunulma Esaslarına
İlişkin Kavramsal Çerçeve"de belirlenen hükümleri dikkate alır. Söz
konusu nitelikler; işletmenin farklı ürün ve hizmet grupları ile belirli
coğrafi alanlardaki faaliyetlerine ilişkin olarak raporlanan finansal bilgilerin, ihtiyaca uygunluğu, güvenilirliği ve
zaman içerisinde karşılaştırılabilirliği ve anılan bilgilerin işletmenin bir
bütün olarak risk ve getirilerinin değerlendirilmesinde kullanılabilirliği
ile ilgilidir. Bölüm hasılatı, giderleri, sonuçları, varlıkları ve borçlarının
tanımlanması: 16. Bu Standartta geçen ilave
terimlerin anlamları aşağıdaki gibidir: Bölüm hasılatı: Müşterilere
yapılan satışlardan veya aynı işletmenin diğer bölümleriyle yapılan
işlemlerden elde edilip edilmediğine bakılmaksızın, işletmenin gelir
tablosunda raporlanan hasılatının doğrudan bir bölümle ilişkilendirilebilen
veya makul bir şekilde bir bölüme tahsis edilebilen kısmıdır. Bölüm hasılatı
aşağıdakileri içermez: a) "-" b) Bölümün faaliyetleri finansal nitelikli olmadığı sürece; diğer bölümlere
verilen avans ya da borçlardan elde edilen faizler
dahil olmak üzere, faiz veya temettü gelirleri; veya c) Bölümün faaliyetleri finansal nitelikli olmadığı sürece; yatırımların
satışından veya borçların sona erdirilmesinden kaynaklanan kazançlar. Bölüm hasılatı; sadece,
iştirakler, iş ortaklıkları veya özkaynak yöntemine
göre muhasebeleştirilen diğer yatırımların kâr veya zararlarından işletmenin
payına isabet eden payın konsolide hasılat veya toplam işletme hasılatı
içerisinde yer aldığı durumda, söz konusu kalemleri de içerir. "TMS 31 İş Ortaklılarındaki
Paylar" Standardı uyarınca oransal konsolidasyon
yöntemi ile muhasebeleştirilen müştereken kontrol edilmekte olan bir
ortaklığın gelirlerinden ortak girişimcinin payına isabet eden kısım, bölüm
hasılatı içerisinde yer alır. Bölüm giderleri: Müşterilere
yapılan satışlardan veya aynı işletmenin diğer bölümleriyle yapılan
işlemlerden elde edilip edilmediğine bakılmaksızın, işletme faaliyetlerinden
kaynaklanan giderlerin doğrudan bir bölümle ilişkilendirilebilen veya makul
bir şekilde bir bölüme tahsis edilebilen kısmıdır. Bölüm giderleri
aşağıdakileri içermez: a) "-" b) Bölümün faaliyetleri finansal nitelikli olmadığı sürece; diğer bölümlerden
alınan avans ya da borçlardan kaynaklanan faizler
dahil olmak üzere, faiz giderleri; c) Bölümün faaliyetleri finansal nitelikli olmadığı sürece; yatırımların
satışından veya borçların sona erdirilmesinden kaynaklanan zararlar; d) İştirakler, iş ortaklıkları
veya özkaynak yöntemi ile muhasebeleştirilen diğer
yatırımların zararlarından işletmenin payına isabet eden kısımlar, e) Vergi giderleri, veya f) İşletme düzeyinde ortaya çıkan
ve bir bütün olarak işletme ile ilgili genel yönetim giderleri, merkez büro
giderleri ve diğer giderler. Ancak, bir bölüm adına işletme düzeyinde
maliyetler oluşur. Bu tür maliyetler; bölümün faaliyetleri ile ilişkili
olduğu ve bölümle doğrudan ilişkilendirilebilir veya bölüme makul bir şekilde
tahsis edilebilir olduğu sürece bölüm giderleri olarak kabul edilir. TMS 31 uyarınca oransal konsolidasyon yöntemi ile muhasebeleştirilen müştereken
kontrol edilmekte olan bir ortaklığın giderlerinden ortak girişimcinin payına
isabet eden kısım, bölüm giderleri içerisinde yer alır. Sadece, konsolide finansal tablolarda veya işletmenin bireysel finansal tablolarında netleştirilmiş olmaları koşuluyla;
esas itibarıyle faaliyetleri finansal
bir niteliğe sahip bölümlerin faiz gelirleri ve faiz giderleri bölüm
raporlaması açısından birbirleriyle netleştirilerek gösterilebilir. Faaliyet sonucu: Bölüm hasılatı
ile bölüm giderleri arasındaki farktır. Faaliyet sonucu, azınlık paylarına
ilişkin herhangi bir düzeltme yapılmadan önce belirlenir. Bölüm varlıkları: Bir bölümün
faaliyetinde kullanılan ve doğrudan söz konusu bölümle ilişkilendirilebilen ya da makul bir şekilde söz konusu bölüme tahsis
edilebilen işletme varlıklarıdır. Bir bölümün faaliyet sonucunun
faiz ya da temettü geliri içermesi durumunda, söz
konusu bölümün varlıklarına; ilgili alacaklar, krediler, yatırımlar veya
diğer gelir yaratan varlıklar dahildir.
Bölüm varlıkları, vergi
varlıklarını içermez. Özkaynak yöntemi ile muhasebeleştirilen
yatırımlardan kaynaklanan kazanç veya kayıpların bölüm hasılatı içerisinde
yer alması durumunda, söz konusu yatırımlar bölüm varlıklarına dahil edilir.
Bölüm varlıkları; TMS 31 uyarınca oransal konsolidasyon
yöntemi ile muhasebeleştirilen müştereken kontrol edilmekte olan bir
ortaklığın faaliyetinde kullanmakta olduğu varlıklardan ortak girişimcinin payına
isabet eden kısım, bölüm varlıkları içinde yer alır. Bölüm varlıkları, işletmenin
bilançosunda doğrudan indirim olarak raporlanmış ilgili karşılıkların
düşülmesinden sonra belirlenir. Bölüm borçları: Bir bölümün
faaliyetlerinden kaynaklanan ve doğrudan söz konusu bölümle
ilişkilendirilebilen veya makul bir şekilde söz konusu bölüme tahsis
edilebilen borçlardır. Bir bölümün faaliyet sonucunun
faiz gideri içermesi durumunda, söz konusu bölümün borçları ile ilgili faiz
içeren borçları kapsar. TMS 31 uyarınca oransal konsolidasyon yöntemi ile muhasebeleştirilen müştereken
kontrol edilmekte olan bir ortaklığın borçlarından ortak girişimcinin payına
isabet eden kısım, bölüm borçları içinde yer alır. Bölüm borçları, vergi borçlarını
içermez. Bölüm muhasebe politikaları:
Konsolide grup veya işletme bireysel finansal
tablolarının hazırlanması ve sunulmasında uygulanan muhasebe politikaları ile
sadece bölümlere ilişkin bilgilerin raporlanmasında uygulanan muhasebe
politikalarıdır. 17. Bölüm hasılatı, bölüm
giderleri, bölüm varlıkları ve bölüm borçlarına ilişkin tanımlar; bir bölümle
doğrudan ilişkilendirilebilen veya makul bir şekilde bir bölüme tahsis
edilebilen türden kalemlere ilişkin tutarları kapsar. Bir bölümle doğrudan
ilişkilendirilebilen veya makul bir şekilde bir bölüme tahsis edilebilen bu
tür kalemlerin belirlenmesinde, işletmeler, iç finansal
raporlama sistemlerini başlangıç noktası olarak alırlar. Şöyle ki; işletme
içi finansal raporlama amaçları çerçevesinde
bölümlerle ilgili olduğu belirlenen tutarların; raporlanabilir bölümlerin
bölüm hasılatı, bölüm giderleri, bölüm varlıkları ve bölüm borçlarının
ölçülmesi açısından söz konusu bölümlerle doğrudan ilişkilendirilebilir veya
makul bir şekilde söz konusu bölümlere dağıtılabilir oldukları varsayılır. 18. Ancak, bazı durumlarda, bir
hasılat, gider, varlık veya borç; işletme yönetimince anlaşılır, fakat
işletme dışındaki diğer finansal tablo
kullanıcıları tarafından subjektif, keyfi ve
anlaşılması zor olarak nitelendirilebilecek bir esasa dayanarak işletme içi finansal raporlama amaçları çerçevesinde bölümlere
dağıtılmış olabilir. Bu tür bir dağıtım işlemi; bölüm hasılatı, bölüm
giderleri, bölüm varlıkları ve bölüm borçlarına ilişkin olarak bu Standartta
yer alan tanımları kapsamında makul bir dayanak oluşturmaz. Aksine, bir
işletme; bazı hasılat, gider, varlık veya borç kalemlerini, bunların dağıtımı
için makul bir dayanak olsa bile işletme içi finansal
raporlama amaçları açısından bunların dağıtılmamasını seçebilir. Anılan
türden bir kalem, bu Standartta yer alan bölüm hasılatı, bölüm giderleri,
bölüm varlıkları ve bölüm borçlarının tanımları kapsamında ilgili bölümlere
dağıtılır. 19. Bölümün faaliyetlerinde
kullanılan dönen varlıklar, maddi duran varlıklar, finansal
kiralamaya konu edilen varlıklar (TMS 17 Kiralama İşlemleri) ve maddi olmayan
duran varlıklar, bölüm varlıklarına örnek olarak gösterilebilir. Belirli bir
amortisman veya itfa kaleminin bölüm giderleri içerisinde yer alması halinde,
bunların ilgili olduğu varlıklar da bölüm varlıkları içerisinde gösterilir.
Genel işletme veya merkez büro amaçları için kullanılan varlıklar bölüm
varlıkları kapsamına dahil değildir. Dağıtım için makul bir dayanak bulunması
durumunda, iki ya da daha fazla bölüm tarafından
kullanılan işletme varlıkları bölüm varlıkları içerisine dahil edilir. Bir
bölümle doğrudan ilişkilendirilebilen veya makul bir şekilde bir bölüme
dağıtılabilen şerefiyeler bölüm varlıkları içerisinde gösterilirken; bu
şerefiyelere ilişkin değer düşüklüğü zararları da bölüm giderleri içerisinde
yer alır. 20. Ticari ve diğer borçlar, borç
tahakkukları, müşterilerden alınan avanslar, ürün garanti karşılıkları ve
çeşitli mal ve hizmet karşılıklarına ilişkin diğer hak talepleri bölüm
borçlarına örnek olarak gösterilebilir. Borç alınan tutarlar, finansal kiralama (TMS 17) konusu varlıklara ilişkin
borçlar ve faaliyet amacından daha çok finansman amacına ilişkin olarak
katlanılan diğer borçlar, bölüm yükümlülükleri içerisinde yer almaz. Faiz
giderlerinin faaliyet sonucu içerisinde yer almaları durumunda, bunların
bağlı olduğu faize dayalı borçlar da bölüm borçları içerisinde gösterilir.
Faaliyetleri esas itibariyle finansal nitelikte
olmayan bölümlerin borçları, borç alınan tutarları ve benzeri nitelikte
borçları içermez; çünkü faaliyet sonucu finansman giderleri düşülmüş kâr veya
zararı değil, faaliyet kâr veya zararını gösterir. Bunun yanısıra,
borçlanmalar çoğunlukla işletmenin geneli ile ilgili olarak merkez büro
düzeyinde yapıldığından, faize dayalı borçların doğrudan bir bölümle
ilişkilendirilmesi veya makul bir şekilde herhangi bir bölüme dağıtılması
genelde mümkün olmaz. 21. Bölüm varlık ve borçlarının
ölçülmesi işlemi; buna ilişkin düzeltmeler sadece konsolide finansal tabloların hazırlanması amacıyla yapılmış, buna
karşılık ana işletmenin ya da bağlı ortaklığın
bireysel finansal tablolarında
muhasebeleştirilmemiş dahi olsalar, işletme birleşmesi sonucunda edinilen bir
işletmenin belirlenebilir bölüm varlıkları ve bölüm borçlarının edinme öncesi
defter değerlerinde yapılan düzeltmeleri de içerir. Benzer olarak, maddi
duran varlıkların edinme tarihinden sonra TMS 16’da yer alan yeniden
değerleme yöntemine uygun olarak yeniden değerlenmiş olmaları durumunda,
bölüm varlıklarının ölçülmesi işlemi, söz konusu yeniden değerlemeleri de
yansıtır. 22. Maliyetlerin dağıtımına
ilişkin olarak diğer Standartlarda açıklayıcı hükümler bulunabilir. Örneğin;
"TMS 2 Stoklar" Standardının 11-20 nci
Paragraflarında maliyetlerin stoklarla ilişkilendirilmesi ve bunlara
dağıtılması; "TMS 11 İnşaat Sözleşmeleri" Standardının 16-21 inci
Paragraflarında ise maliyetlerin sözleşmelerle ilişkilendirilmesi ve bunlara
dağıtılması konularında açıklayıcı hükümler yer alır. Söz konusu açıklayıcı
hükümler, maliyetlerin bölümlerle ilişkilendirilmeleri ve bunlara
dağıtılmaları konularında yararlı olabilir. 23. "TMS 7 Nakit Akış
Tabloları" Standardı, borçlu cari hesapların nakdin bir unsuru olarak mı
yoksa borç olarak mı raporlanmaları gerektiği hususunu düzenler. 24. Grup içi bakiyeler ve grup
içi işlemler tek bir bölüm içerisindeki grup işletmeleri arasında olmadığı
sürece; bölüm hasılatı, bölüm giderleri, bölüm varlıkları ve bölüm
yükümlülükleri, bu tür grup içi bakiyeler ve grup içi işlemler konsolidasyon sürecinin bir parçası olarak mahsup
edilmeden önce belirlenir. 25. İşletmenin finansal tablolarının bir bütün olarak hazırlanmasında ve
sunulmasında kullanılan muhasebe politikalarının, aynı zamanda, bölümün temel
muhasebe politikalarını da oluşturmakta olmalarına ek olarak, bölümlerin
belirlenmesi, bölümler arası transferlerin fiyatlanma yöntemleri ile
hasılatın ve giderlerin bölümlere dağıtımında kullanılan esaslar gibi özel
olarak bölüm raporlaması ile ilgili politikalar da, bölüm muhasebe
politikaları içerisinde yer alır. Raporlanabilir bölümlerin belirlenmesi Temel
ve ikincil bölüm raporlama esasları 26. Temel bölüm raporlama
esasının faaliyet alanı mı yoksa coğrafi bölüm mü olacağını, işletmenin risk
ve getirilerinin temel kaynak ve niteliği belirler. İşletmenin risk ve getiri
oranlarının, daha ziyade, ürettiği ürün ve hizmetlerdeki farklılıklardan
etkilenmeleri durumunda; bölüm bilgilerinin raporlanmasına yönelik temel
esas, faaliyet alanı olurken; coğrafi bölümler ikincil olarak raporlanır.
Benzer olarak, işletmenin risk ve getiri oranlarının, daha ziyade, söz konusu
işletmenin farklı ülkelerde veya diğer coğrafi bölgelerde faaliyet göstermesinden
etkilenmeleri durumunda; bölüm bilgilerinin raporlanmasına yönelik temel esas
coğrafi bölgeler olurken, ilgili ürün ve hizmet gruplarına ilişkin bilgiler
faaliyet alanı esasında ikincil olarak raporlanır. 27. Bir işletmenin karşı karşıya
bulunduğu risklerin niteliği ve temel kaynakları ile farklı getiri oranlarını
ve dolayısıyla hangi raporlama esaslarının temel, hangisinin ikincil
olacağının belirlenmesinde; aşağıdaki durumlar hariç olmak üzere, işletmenin
örgütsel ve yönetim yapısı ile yönetim kuruluna ve icra kurulu başkanına
yönelik işletme içi finansal raporlama sistemi esas
alınır: a) Bir işletmenin risk ve getiri
oranlarının hem ürettiği ürün ve hizmetlerdeki hem de faaliyette bulunduğu
coğrafi bölgelerdeki farklılıklardan önemli ölçüde etkilendiği ve anılan
durumun işletmenin idaresinde ve yönetim kuruluna ve de icra kurulu başkanına
yönelik işletme içi raporlama sisteminde matriks
yaklaşımının benimsenmiş olması ile kanıtlanabildiği durumlarda, temel bölüm
raporlama esası olarak faaliyet alanı, ikincil bölüm raporlama esası olarak
da coğrafi bölümler kullanılır; ve b) Bir işletmenin örgütsel ve
yönetsel yapısı ile yönetim kuruluna ve icra kurulu başkanına yönelik işletme
içi finansal raporlama sisteminin, tek bir ürün
veya hizmete ya da bir ürün veya hizmet grubuna ya da belli bir coğrafi bölgeye dayanmaması durumunda;
söz konusu işletmenin idarecileri ve yönetimi, işletmenin risk ve
getirilerinin ürettiği ürün ve hizmetlerden ya da
faaliyette bulunduğu coğrafi bölgelerden hangisi ile daha fazla ilgili olduğu
ve dolayısıyla işletme bölümlerinden ve coğrafi bölümlerden hangisinin temel
hangisinin ikincil bölüm raporlama esası olarak kullanılacağını kendileri
belirler. 28. İşletmelerin çoğu açısından,
risk ve getirilerin temel kaynağı işletmelerin örgütsel ve yönetsel
yapılarını belirler. Bir işletmenin örgütsel ve yönetimsel yapısı ile işletme
içi finansal raporlama sistemi, olağan koşullarda
bölüm raporlaması amaçlarına yönelik olarak işletmenin risk ve getirilerinin
temel kaynağına ilişkin en iyi kanıtı teşkil eder. Bundan dolayı, bazı nadir
durumlar hariç olmak üzere; bölüm bilgilerinin finansal
tablolarda raporlanmasında, işletme içerisinde en üst yönetime yapılan
raporlamada kullanılan esaslar ile aynı esaslar kullanılır. İşletmenin risk
ve getirilerinin temel kaynağı temel bölüm raporlama esası şekline dönüşür.
İşletmenin risk ve getirilerinin ikincil kaynağı ise ikincil bölüm
raporlaması esasına dönüşür. 29. "Matriks
sunum" -işletme bölümleri ve coğrafi bölümlerin her ikisinin birden, her
birinde ilgili bölüm açıklamalarının tamamı yer almak üzere bir temel bölüm
raporlama esası olduğu- işletmenin
risk ve getiri oranlarının, hem ürettiği ürün ve hizmetlerdeki hem de
faaliyette bulunduğu coğrafi bölgelerdeki farklılıklardan önemli bir şekilde
etkilenmesi durumunda genellikle kullanışlı bilgiler sağlayabilir. Bu
Standart matriks sunumun kullanılmasını gerektirmez
ancak bunu yasaklamaz. 30. Bazı durumlarda, bir
işletmenin organizasyonu ve iç raporlama sistemi, ürettiği ürün ve hizmet
türleri veya faaliyette bulunduğu coğrafi bölgelerin her ikisindeki
farklılıklardan da bağımsız olarak gelişmiş olabilir. Örneğin; işletme içi
raporlama sistemi, birbiriyle ilişkisiz ürün ve hizmet gruplarından oluşan
işletme içi bölümlerin ortaya çıkmasına sebebiyet verecek şekilde, işletmenin
tüzel kişiliği esas alınarak organize edilmiş olabilir. Bu tür olağan dışı
durumlarda, işletme içi raporlanan bölüm bilgileri bu Standardın amaçlarını
karşılamaz. Buna bağlı olarak, 27 (b) Paragrafı bir işletmenin risk ve
getirilerinin ürettiği ürün ve hizmetlerden ya da
faaliyette bulunduğu coğrafi bölgelerden hangisi ile daha fazla ilgili
olduğunun ve dolayısıyla işletme bölümlerinden ve coğrafi bölümlerden
hangisinin temel bölüm raporlama esası olarak kullanılacağının yöneticiler ve
işletme yönetimi tarafından belirlenmesini gerektirir. Amaç; diğer
işletmelerle makul derecede bir karşılaştırılabilirlik sağlamak ve ortaya
çıkan bilginin anlaşılabilirliğini arttırmak, bunun yanı sıra, ürün/hizmetler
ve coğrafi konumla ilgili risk ve getiriler hakkında yatırımcılar, kredi
verenler ve diğer ilgililerin ihtiyaçlarını karşılamaktır. Faaliyet alanları ve coğrafi bölümler 31. Bir işletmenin dış raporlama
amaçlarına yönelik faaliyet ve coğrafi bölümleri, ilgili birimin geçmiş
performansının değerlendirilmesi ve gelecekte yapılacak kaynak tahsisine
yönelik karar verilebilmesini teminen, işletmenin
yönetim kuruluna ve icra kurulu başkanına raporlanan bilgilerde esas alınan
örgütsel birimler ile aynı olmak zorundadır. 32. Bir işletmenin örgütsel ve
yönetsel yapısı ile yönetim kuruluna ve icra kurulu başkanına yönelik işletme
içi finansal raporlama sisteminin, tek bir ürün
veya hizmete ya da bir ürün veya hizmet grubuna ya da belli bir coğrafi bölgeye dayanmaması durumunda, bu
Standardın 27 (b) Paragrafı; işletme idarecileri ve yönetiminin, işletmenin
risk ve getirilerini hangisinin yansıttığına ilişkin değerlendirmeleri
sonucunda faaliyet alanı veya coğrafi bölümlerden birisini temel, diğerini
ise ikincil bölüm raporlama esası olarak seçmelerini gerektirir. Bu durumda,
işletme idarecileri ve yönetimi tarafından, aşağıdaki durumlarla tutarlı
olmak kaydıyla, yönetim kuruluna ve icra kurulu başkanına işletme içi finansal raporlamada kullanılan sisteme ilişkin esaslar
yerine, bu Standardın 9 uncu Paragrafında yer alan tanımlardaki hususlar esas
alınmak suretiyle dış raporlama amaçlarına yönelik faaliyet alanı ve coğrafi
bölümler belirlenir: (a) İdarecilere ve yönetime
işletme içerisinde raporlanan bölümlerin bir veya daha fazlasının, bu
Standardın Paragraf 9’da yer alan tanımlardaki hususlara dayanan bir faaliyet
alanı veya coğrafi bölüm olması, ancak diğerlerinin bu şekilde olmaması
durumunda; aşağıda yer alan (b) alt Paragrafı, sadece 9 uncu Paragrafta yer
alan tanımları sağlamayan işletme içi bölüm raporlarına uygulanır (söz konusu
tanımları sağlayan işletme içi bölüm raporları, daha fazla bölümlenmez); (b)
İdarecilere ve yönetime işletme içerisinde raporlanan bölümlerin bu
Standardın 9 uncu Paragrafında yer alan tanımları sağlamayan
bölümlerine ilişkin olarak; işletme yönetimi tarafından bu Standardın 9 uncu
Paragrafında yer alan tanımlar ile uyumlu bir şekilde, iç bölümleme
sisteminin ürün veya hizmet hatları ya da coğrafi
hatlar bazında bilgi raporlayan işletme içi bölümün bir sonraki alt düzeyi
dikkate alınır; ve (c) İşletme içerisinde raporlanan
bu tür bir alt-bölümün, bu Standardın 9 uncu Paragrafında yer alan
tanımlardaki faktörlere dayanan faaliyet alanı veya coğrafi bölüm
tanımlamasını karşılaması durumunda, raporlanabilir bölümlerin belirlenmesine
ilişkin bu Standardın 34 ve 35 inci Paragraflarında yer alan kriterler söz
konusu bölüme de uygulanır. 33. Bu Standart kapsamında, tüm
işletmeler, faaliyet alanı ve coğrafi bölümlerini her bir birimin geçmiş
performansının değerlendirilmesi ve bu birimlere gelecekte yapılacak kaynak
dağıtımına yönelik olarak işletmenin yönetim kuruluna (özellikle, eğer var
ise, yönetici olmayan denetim müdürlerine) ve icra kurulu başkanına (bazı
durumlarda birkaç kişiden oluşan bir grup da olabilen, karar alma sürecindeki
kıdemli kişi) bilgi raporlayan örgütsel birimler olarak belirler. İşletme içi
bölümlerin ürün veya hizmet ya da coğrafi hatlar
bazında belirlenmemiş olması nedeniyle, Paragraf 32’yi uygulamakla yükümlü
olan bir işletme; sadece dış raporlama amaçlarına yönelik yeni bölümler
kurmak yerine, ürün veya hizmet hatları ya da
coğrafi hatlar bazında bilgi raporlayan işletme içi bölümün bir sonraki alt
düzeyini dikkate alır. Bir işletmenin dış raporlama amaçlarına yönelik
faaliyet alanı ve coğrafi bölümlerinin belirlenmesi açısından, ilgili
işletmenin örgütsel ve yönetsel yapısı ile işletme içi finansal
raporlama sisteminin dikkate alınması yaklaşımı "yönetim yaklaşımı"
olarak; bilginin işletme içi raporlandığı örgütsel kısımlar ise
"faaliyet bölümleri" olarak adlandırılır. Raporlanabilir bölümler 34. İşletme içi raporlanan önemli
ölçüde benzer iki veya daha fazla faaliyet alanı veya coğrafi bölüm, tek bir faaliyet alanı veya coğrafi bölüm olarak
birleştirilebilir. Aşağıdaki koşulların varlığı halinde; iki veya daha
fazla faaliyet alanı veya coğrafi bölümün önemli ölçüde benzer olduğu kabul
edilir: (a) Uzun vadeli finansal performanslarının benzer olması; ve (b) Bu Standardın 9 uncu
Paragrafında yer alan tanımdaki hususların tamamı açısından benzer
olmaları. 35. Bir faaliyet alanının veya
coğrafi bölümün, raporlanabilir bölüm olarak belirlenebilmesi için; bölüm
hasılatının büyük bir çoğunluğunun işletme dışı müşterilere yapılan
satışlardan kazanılması ve; a) İşletme dışı müşterilere
yapılan satışlardan ve diğer bölümler ile gerçekleştirilen işlemlerden elde
edilen hasılatın, işletme içi ve dışı tüm bölümlerin toplam hasılatının
%10’unu veya daha fazlasını oluşturması; veya b) Kâr veya zararla sonuçlanan
faaliyet sonucunun, kâr elde eden bölümlerin toplam sonuçları ile zarar eden
bölümlerin toplam sonuçlarının mutlak anlamda büyük olanının %10 veya daha
fazlasına isabet etmesi; veya c) Varlıklarının, tüm bölümlerin
toplam varlıklarının %10 veya daha fazlasını oluşturması gerekir. 36. İşletme içi raporlanan bir
bölüm verilerinin, Paragraf 35’teki önemlilik alt sınırlarının tamamının
altında olması durumunda; a) Bu bölüm, boyutuna rağmen
raporlanabilir bölüm olarak belirlenebilir; b) Bu bölüm, boyutu nedeniyle
raporlanabilir bölüm olarak belirlenmemiş olması durumunda; verileri Paragraf
35’te belirtilen önemlilik alt sınırlarının yine tamamının altında olan
benzer nitelikli bir veya daha fazla işletme içi raporlanan bölümle birlikte,
ayrı bir raporlanabilir bölüm içerisinde birleştirilebilir (iki veya daha
fazla faaliyet alanı veya coğrafi bölümün, bu Standardın 9 uncu Paragrafında
yer alan tanımlardaki hususların büyük bir çoğunluğuna sahip olmaları durumunda,
benzer nitelikli oldukları kabul edilir); c) Bu bölümün ayrı bir bölüm
olarak raporlanmamış veya birleştirilmemiş olması durumunda, söz konusu
bölüm, dağıtılmamış mutabakat kalemi olarak gösterilir. 37. Raporlanabilir bölümlerle
ilişkilendirilebilir işletme dışı toplam hasılatın, toplam konsolide hasılat
veya toplam işletme hasılatının %75’inden daha az olması durumunda; Paragraf
35’te belirtilen %10 oranındaki alt sınırı sağlamasalar bile, toplam
konsolide hasılatın veya toplam işletme hasılatının en az %75 oranındaki
kısmı raporlanabilir bölümler içerisine dahil olana kadar, ilave bölümler
raporlanabilir bölüm olarak belirlenir. 38. Bu Standartta yer alan %10
oranındaki alt sınır; faaliyet alanı ve coğrafi bölümlerin belirlenmesi
haricinde, finansal raporlamanın herhangi bir
bölümüne ilişkin önemliliğin belirlenmesinde kullanılmaz. 39. Raporlanabilir bölümlerin,
hasılatlarının büyük çoğunluğunu işletme dışı müşterilere yapılan satışlardan
elde eden bölümlerle sınırlandırılması durumunda; bu Standart, dikey olarak
bütünleşmiş faaliyetlerin farklı safhalarının ayrı faaliyet alanı olarak
belirlenmesini gerektirmez. Ancak, bazı endüstrilerde mevcut uygulama,
işletme dışı müşterilerden önemli bir satış hasılatı elde etmese dahi, dikey
olarak bütünleşmiş belirli faaliyetlerin ayrı işletme bölümleri olarak
raporlanmasıdır. Örneğin; çok sayıda uluslararası petrol şirketi, arama ve
üretim faaliyetleri ile arıtma ve pazarlama faaliyetlerini, ham petrollerin
tamamının veya çoğunluğunun içsel olarak ilgili işletmenin arıtma
faaliyetlerine transfer edilmesi halinde bile, ayrı faaliyet alanları olarak
raporlar. 40. Bu Standart; dikey olarak
bütünleşmiş faaliyetlerin, 75 inci Paragraf çerçevesinde bölümler arası
transferlerin fiyatlandırılmalarına ilişkin açıklamalarda yer alan uygun
tanımlamalar ile birlikte ihtiyari olarak ayrı bölümler halinde
raporlanmasını teşvik eder, ancak bu işlem zorunlu değildir. 41. Bir işletmenin dikey olarak
bütünleşmiş faaliyetlerinin iç raporlama sisteminde ayrı bölümler olarak
dikkate alındığı, ancak bu tür faaliyetlerin işletme tarafından dışarıya
faaliyet alanı olarak raporlanmasının tercih edilmemiş olduğu durumlarda; dış
raporlama amaçlı raporlanabilir faaliyet alanları belirlenirken, satış
bölümlerinin herhangi bir bölüme tahsis edilmemiş bir düzeltme kalemi olarak
dikkate alınmasını gerektirecek makul bir gerekçe bulunmadığı sürece, satış
bölümleri satın alma bölümleri ile birleştirilir. 42. Bir önceki dönemde ilgili %10
oranındaki alt sınırı karşılaması nedeniyle raporlanabilir bölüm olarak
belirlenen bir bölümün işletme yönetimi tarafından önemliliğinin devam
ettiğine karar verilmesi durumunda, bu bölümün raporlanabilir bir bölüm
olarak dikkate alınmasına cari dönemde devam edilir. Anılan durum, söz konusu
bölümün hasılatı, faaliyet sonucu ve varlıklarının tamamının %10 oranındaki
alt sınırı karşılayamaz hale gelmesi durumunda da geçerlidir. 43. Bir bölümün cari dönemde
ilgili %10 oranındaki alt sınırı karşılaması nedeniyle raporlanabilir bölüm
olarak belirlenmesi durumunda; karşılaştırma amaçlı olarak sunulacak olan
önceki dönem bölüm verileri, yapılması mümkün olduğu sürece, bu yeni
raporlanabilir bölümü ayrı bir bölüm olarak yansıtacak şekilde yeniden
düzenlenir. Bu durum, bölüm verilerinin önceki dönemde %10 oranındaki
eşikleri sağlamaması halinde de geçerlidir. Bölüm muhasebe politikaları 44. Bölüm bilgileri, konsolide
edilmiş bir grubun veya bir işletmenin finansal
tablolarının hazırlanması ve sunulmasında benimsenen muhasebe politikaları
ile uyumlu olarak hazırlanır. 45. Konsolide finansal
tabloların veya işletme çapında finansal
tablolarının hazırlanmasında işletme idarecileri ve yönetimi tarafından
kullanılması benimsenen muhasebe politikalarını, söz konusu işletme
idarecileri ve yönetiminin, dış raporlama amaçlarına en uygun muhasebe
politikası olarak kabul ettikleri varsayılır. Bölüm bilgilerinin amacının,
işletmenin bir bütün olarak daha iyi anlaşılması ve daha bilgili bir şekilde
karar alınmasının sağlanması amacıyla finansal
tablo kullanıcılarına katkıda bulunmak olması nedeniyle; bu Standart, bölüm
bilgilerinin hazırlanmasında, işletme idarecileri ve yönetimi tarafından
seçilen muhasebe politikalarının kullanılmasını gerektirir. Ancak, bu durum;
konsolide edilmiş finansal tablolara veya
işletmenin konsolide olmayan finansal tablolarına
ilişkin muhasebe politikalarının, raporlanabilir bölümlere bunlar ayrı birer
işletmeymiş gibi uygulanacağı anlamına gelmez. İşletme çapında belirli bir
muhasebe politikası uygulanırken yapılan ayrıntılı bir hesaplama, makul bir
gerekçenin bulunması halinde, ilgili bölümlere paylaştırılabilir. Örnek
olarak; emekliliğe ilişkin hesaplamalar sıklıkla bir bütün olarak işletme
için yapılır; ancak, işletme çapındaki veriler, bölümlerin ücret ve
demografik verileri dikkate alınarak, ilgili bölümlere paylaştırılabilir. 46. Bu Standart, a) bölüm
bilgileri, ilgili bölümün performansının değerlendirilmesi ve kaynakların bu
bölüme tahsis edilmesine ilişkin karar alınması için, işletmenin yönetim
kurulu ve yöneticilerine işletme içi raporlandığı ve b) bu tür ek bilgilere
yönelik ölçüm esasları açıkça belirtildiği sürece; konsolide finansal tablolar veya işletmenin konsolide olmayan finansal tabloları için benimsenen muhasebe politikaları
dışındaki bir esasa göre hazırlanan ek bölüm bilgilerinin açıklanmasını
yasaklamaz. 47. İki veya daha fazla bölüm
tarafından müşterek olarak kullanılan varlıklar, sadece ve sadece, bunlara
ilişkin hasılat ve giderlerin de söz konusu bölümlere dağıtılması durumunda,
bu bölümlere dağıtılır. 48. Varlık, borç, hasılat ve
gider kalemlerinin bölümlere ne şekilde dağıtılacağı; bu tür kalemlerin
nitelikleri, bölümler tarafından yerine getirilen faaliyetler ve bölümlerin
göreceli bağımsızlıkları gibi hususlara bağlıdır. Tüm işletmeler tarafından
benimsenecek tek bir dağıtım esasının belirlenmesi mümkün veya uygun
değildir. Ayrıca, bu tür dağıtımların yapılmasına yönelik tek bir dağıtım
esasının bulunması ve bu esasın da keyfi ve anlaşılması güç olması halinde;
iki veya daha fazla bölüm ile müşterek olarak ilgili bulunan varlık, borç,
hasılat ve gider kalemlerinin dağıtımı zorunlu değildir. Bölüm hasılatı,
bölüm giderleri, bölüm varlıkları ve bölüm borçlarının tanımları
birbirleriyle ilişkili olup; bu çerçevede yapılacak dağıtımların tutarlı
olması gerekir. Bu nedenle, birlikte kullanılan varlıklar, sadece ve sadece
ilgili hasılat ve giderlerinin de aynı bölümlere dağıtılması halinde,
bölümlere dağıtılır. Örneğin; bir varlık, sadece ve sadece kendisine ilişkin
amortisman veya itfaların faaliyet sonucunun ölçülmesinde indirilmiş olmaları
durumunda, bölüm varlıkları içerisine dahil edilir. Açıklamalar 49. 50-67 arasındaki Paragraflar,
bir işletmenin temel raporlama esasındaki raporlanabilir bölümlerine ilişkin
gerekli açıklamaları düzenler. 68-72 arasındaki Paragraflar, bir işletmenin
ikincil raporlama esasına göre raporlanabilir bölümlerine ilişkin gerekli
açıklamaları belirtir. 68-72 arasındaki Paragraflar ikincil raporlama
açısından çok daha az açıklama gerektirdiği halde, işletmeler 50-67 arasındaki Paragraflarda temel
bölümlere ilişkin olarak belirlenen bütün açıklamaları, raporlanabilir her
bir ikincil bölüm için de yapmaları konusunda teşvik edilir. 74-83 arasındaki
Paragraflar, bölüm açıklamasına ilişkin birçok başka konuya da işaret eder.
Ek-B1’de, söz konusu açıklama Standartlarının uygulamasına yer verilmiştir. Temel
raporlama esası 50. Paragraf 51-67 arasında yer alan açıklamalara ilişkin hükümler,
işletme tarafından temel raporlama esasının benimsendiği raporlanabilir
bölümlerin tamamına uygulanır. 51. İşletme, her bir
raporlanabilir bölüme ilişkin bölüm hasılatını açıklar. İşletme dışı
müşterilere yapılan satışlardan elde edilen bölüm hasılatı ile diğer
bölümlerle gerçekleştirilen işlemlerden elde edilen bölüm hasılatı ayrı
olarak raporlanır. 52. İşletme; sürdürülen
faaliyetlere ilişkin sonuçları, durdurulan faaliyetlere ilişkin sonuçlardan ayrı şekilde göstermek suretiyle,
her bir raporlanabilir bölüme ilişkin faaliyet sonucunu açıklar. 52A. Paragraf 52’nin durdurulan
faaliyetlere ilişkin açıklama hükümlerinin en son dönem bilanço tarihi
itibariyle durdurulmuş olarak sınıflanmış faaliyetlerin tamamıyla ilişkilendirilmesi amacıyla, işletme önceki dönemlerin
finansal tablolarında yer alan faaliyet sonuçlarını
yeniden düzenler. 53. Bir işletme tarafından, keyfi
dağıtımlar yapılmaksızın, faaliyet sonucu dışında, bölümün kâr veya zararının
ya da bölümün kârlılığına ilişkin diğer bazı
ölçülerin hesaplanabilmesi durumunda bu tür verilerin faaliyet sonucuyla
birlikte açıklanması teşvik edilir. Bu tür verilerin, konsolide finansal tablolar veya işletmenin konsolide olmayan finansal tabloları için benimsenen muhasebe politikaları
dışındaki bir esas çerçevesinde hazırlanmış olması durumunda, bunların ölçüm
esasına ilişkin ayrıntılı bir açıklamaya işletme finansal
tablolarında yer verilir. 54. Gelir tablosunda faaliyet
sonucunun üzerinde bölümün performansına ilişkin bir veriye örnek olarak,
brüt satış kârı verilebilir. Gelir tablosunda faaliyet sonucunun altında yer
alan bölümün performans verilerine örnek olarak, olağan faaliyet kârı veya
zararı (vergi öncesi veya sonrası) ve kâr veya zarar verilebilir. 55.
Bir işletme her bir raporlanabilir bölüm için, bölüm varlıklarının toplam
defter değerini açıklar. 56. Bir işletme, her bir
raporlanabilir bölüm için bölüm borçlarını açıklar. 57. Bir işletme, her bir
raporlanabilir bölüm için, bir dönemden daha uzun bir süre kullanılması
beklenen bölüm varlıklarının (maddi duran varlıklar ve maddi olmayan duran
varlıklar) elde edilmesine yönelik olarak dönem boyunca katlanılan toplam
maliyeti açıklar. Söz konusu işlem, bazı zamanlar, sermaye ilaveleri veya
sermaye harcamaları olarak da nitelendirilmekte olup, bu ilkenin gerektirdiği
ölçümler nakit esasında değil tahakkuk esasında yapılır. 58. İşletme, faaliyet sonucuna
dahil edilen bölüm varlıklarına ilişkin dönem amortisman ve itfa giderlerinin
toplam tutarını, her bir raporlanabilir bölüm için açıklar. 59. Bir işletme bölüm hasılatı ve
bölüm giderleri içerisinde, niteliği, boyutu veya sıklığı nedeniyle her bir
raporlanabilir bölümün dönem içerisindeki performansının anlaşılması için
gerekli olan kalemlerin nitelik ve tutarlarını açıklamak konusunda teşvik
edilir, ancak bu husus zorunlu değildir. 60. TMS 1; gelir ve gider
kalemlerinin önemli olmaları durumunda, bunların nitelik ve tutarların ayrı
olarak açıklanmasını gerektirir. TMS 1’de; stoklar ve maddi varlıklara
ilişkin defter değerlerinin düşürülmesi, yeniden yapılandırma karşılıkları,
maddi duran varlıkların ve uzun vadeli yatırımların elden çıkarılmaları,
durdurulan faaliyetler, yasal uzlaşmalar ve karşılıkların iptali edilmesi
gibi birçok örnek verilmiştir. Paragraf 59’da yer alan hükümler, bu tür kalemlerin sınıflandırılmalarını
veya ölçümlerini değiştirmeyi amaçlamaz. Ancak, bu Paragrafta yapılması teşvik edilen açıklama; bu kalemlerin açıklama
amaçları açısından değerlendirildikleri düzeyi, işletme düzeyinden
bölüm düzeyine indirir. 61.
Bir işletme, Paragraf 58 gereğince ayrı olarak açıklanması gereken amortisman
ve itfalar dışındaki, bölüm giderlerine dahil edilen ve dolayısıyla faaliyet
sonucunun ölçülmesinde dikkate alınan önemli nakit dışı giderlerin toplam
tutarını, her bir raporlanabilir bölüm için açıklar. 62. TMS 7 işletmenin işletme,
yatırım ve finansal faaliyetlerinin ayrı olarak raporlandığı bir nakit akış
tablosunun sunulmasını gerektirir. TMS 7 raporlanabilir her bir coğrafi ve
sanayi bölümüne ilişkin nakit akışı bilgilerinin kamuya duyurulmasının,
işletmenin genel finansal durumu, likiditesi ve
nakit akışının anlaşılması için gerekli olduğunu ifade eder. TMS 7 bu tür
bilgilerin açıklanmasını teşvik eder. TMS 7 tarafından açıklanması teşvik
edilen bölüm nakit akışı bilgilerinin açıklanması bu Standart tarafından da
teşvik edilir. Buna ek olarak, bu Standart, bölüm hasılatına dahil edilmiş ve
dolayısıyla faaliyet sonucunun ölçülmesinde dikkate alınmış önemli nakit dışı
hasılatların açıklanmasını da teşvik eder. 63. TMS 7 tarafından açıklanması
teşvik edilen bölüm nakit akış bilgilerini açıklayan bir işletme, Paragraf 58
kapsamında bölümlere ilişkin amortisman ve itfa giderlerini ya da Paragraf 61 kapsamında nakit dışı giderlerini
ayrıca açıklamak zorunda değildir. 64. Bir işletme her bir
raporlanabilir bölümü için; iştiraki, iş ortaklığı veya özkaynak
yöntemi ile muhasebeleştirilen diğer yatırımlarının kâr veya zararından
kendisine düşen toplam payı, tüm bu iştiraklerinin faaliyetlerinin esas
itibariyle ilgili bölüm faaliyetleri dahilinde olması durumunda açıklar. 65. Bir önceki Paragraf
kapsamında tek bir toplam tutar açıklanırken, her bir iştirak, iş ortaklığı
veya özkaynak yöntemiyle muhasebeleştirilen diğer
bir yatırım, faaliyetlerinin bir bölüm
içerisinde gerçekleşip gerçekleşmediğinin tespiti açısından; ayrı ayrı değerlendirilir. 66. İştirakler, iş ortaklıkları
veya öz sermaye yöntemi ile muhasebeleştirilen diğer yatırımların kâr veya
zararından işletmenin payına isabet eden toplam kısmın, raporlanabilir
bölümler aracılığıyla açıklanmış olmaları durumunda; söz konusu iştirak ve iş
ortaklıklarındaki toplam yatırımların da raporlanabilir bölüm aracılığıyla
açıklanması gerekir. 67. Bir işletme, raporlanabilir
bölümler açısından açıklanan bilgiler ile konsolide finansal
tablolarda veya konsolide olmayan finansal
tablolarında yer alan tüm bilgilerin mutabakatını sunar. Anılan mutabakatın
sunulması esnasında işletme, bölüm hasılatının, işletme dışı müşterilerden
elde edilen işletme hasılatı (işletme dışı müşterilerden elde edilen, ancak
herhangi bir bölümün hasılatı içerisinde yer almayan işletme hasılat tutarına
ilişkin açıklama dahil) ile; devam eden faaliyetlerden kaynaklanan faaliyet
sonucunun, devam eden faaliyetlerden kaynaklanan faaliyet kârı veya zararı ya da devam eden faaliyetlerden kaynaklanan işletme kârı
veya zararı ile; durdurulan faaliyetlerden kaynaklanan faaliyet kârı veya
zararının, durdurulan faaliyetlerden kaynaklanan işletme kârı veya zararı
ile; bölüm varlıklarının, işletmenin varlıkları ile; ve bölüm borçlarının,
işletme borçları ile mutabakatına yer verir. İkincil
bölüm bilgisi 68. Paragraf 50-67, işletmenin
temel raporlama esasının benimsendiği raporlanabilir her bir bölüm için
gerekli açıklamaları belirler. Paragraf 69-72 ise, aşağıda belirtilen düzen çerçevesinde, işletme tarafından ikincil
raporlama esasının benimsendiği raporlanabilir bölümlere ilişkin
gerekli açıklamaları belirler. (a) Bir işletmenin temel raporlama esasının
faaliyet alanı olması durumunda, gerekli ikincil raporlama esası Paragraf
69’da belirtilmiştir; (b) Bir işletmenin temel raporlama esasının,
varlıklarının konumunun esas alındığı (işletmenin ürünlerinin üretildiği veya
hizmetlerinin sunulduğu yer) coğrafi bölümler olması durumunda, ikincil
raporlama esası kapsamında açıklanacak bilgiler 70 ve 71 inci Paragraflarda
belirtilmiştir; (c) Bir işletmenin temel raporlama esasının
müşterilerinin konumunun esas alındığı (malların üretildiği veya hizmetlerin
teslim faaliyetlerinin toplandığı yer) coğrafi bölüm olması durumunda ise,
ikincil raporlama esası kapsamında açıklanacak bilgiler 70 ve 72 nci Paragraflarda belirtilmiştir. 69. Bir işletmenin bölüm
bilgilerinin raporlanmasına yönelik temel esasının faaliyet alanı olması
durumunda, söz konusu işletme, aşağıda yer alan bilgileri de raporlar: (a) Hasılatı, işletme dışı
müşterilerin tamamına yapılan satışlardan elde edilen toplam işletme
hasılatının %10’u veya daha fazlası olan her bir coğrafi bölüm açısından;
müşterilerin coğrafi konumuna göre tespit edilen coğrafi alanlar itibariyle
işletme dışı müşterilere yapılan satışlardan elde edilen bölüm hasılatı; (b) Bölüm varlıkları, tüm coğrafi
bölümlerin toplam varlıklarının %10’u veya daha fazlası olan her bir coğrafi
bölüm için; varlıkların coğrafi konumu bazında bölüm varlıklarının toplam
defter değeri, (c) Bölüm varlıkları, tüm coğrafi bölümlerin
toplam varlıklarının %10’u veya daha fazlası olan her bir coğrafi bölüm için;
varlıkların coğrafi konumu bazında, bir dönemden daha uzun bir süre
kullanılması beklenen bölüm varlıklarının (maddi duran varlıklar ve maddi
olmayan duran varlıklar) elde edilmesine yönelik olarak dönem içerisinde
katlanılan toplam maliyetler. 70. Bir işletmenin bölüm
bilgilerinin raporlanmasına yönelik temel esasının coğrafi bölümler olması
durumunda (varlıkların konumuna veya müşterilerin konumuna göre); işletme
dışı müşterilere yapılan satışlardan elde edilen bölüm hasılatı tüm işletme
dışı müşterilere yapılan satışlardan elde edilen toplam işletme hasılatının
%10’u veya daha fazlası olan ya da bölüm varlıkları
tüm faaliyet alanlarının toplam varlıklarının %10’u veya daha fazlası olan
her bir faaliyet alanı için, aşağıdaki bölüm bilgileri ayrıca açıklanır: (a) İşletme dışı müşterilerden
edinilen bölüm gelirleri; (b) Bölüm varlıklarının toplam
defter değeri; ve (c) Bir dönemden daha uzun süreli
kullanılması beklenilen bölüm varlıklarının (maddi ve maddi olmayan duran
varlıklar) elde edilmesine yönelik olarak dönem içerisinde katlanılan toplam
maliyetler. 71. Bir işletmenin bölüm
bilgilerinin raporlanmasına yönelik temel esasının varlıklarının konumuna
dayalı coğrafi bölümler olması ve de müşterilerinin konumunun varlıklarının
konumundan farklı olması durumunda; işletme dışı müşterilere yapılan
satışlardan elde edilen bölüm hasılatı, işletme dışı müşterilere yapılan
satışlardan elde edilen toplam işletme hasılatının %10’u veya daha fazlası
olan müşterilerin konumuna dayalı her bir coğrafi bölüm için, işletme dışı
müşterilere yapılan satışlardan elde edilen bölüm hasılatının da açıklanması
gerekir. 72. Bir işletmenin bölüm
bilgilerinin raporlanmasına yönelik temel esasının müşterilerinin konumuna
dayalı coğrafi bölümler olması ve işletme varlıklarının müşterilerinden
farklı coğrafi bölgelerde bulunması durumunda; bölüm varlıkları veya işletme
dışı müşterilere yapılan satışlardan elde edilen bölüm hasılatı, ilgili
konsolide tutarların veya işletmenin kendi toplam tutarlarının %10’u veya
daha fazlası olan varlıkların konumuna dayalı her bir coğrafi bölüm için,
aşağıdaki bölüm bilgilerinin açıklanması gerekir: (a) Varlıkların coğrafi konumuna
göre bölüm varlıklarının defter değeri ve (b) Varlıkların coğrafi konumu
itibariyle, bir dönemden daha uzun bir süre kullanılması beklenen bölüm
varlıklarının (maddi duran varlıklar ve maddi olmayan duran varlıklar) elde
edilmesine yönelik olarak dönem içerisinde katlanılan toplam maliyetler Örnek
bölüm açıklamaları 73. Ek B2; bu Standardın zorunlu
kıldığı temel ve ikincil raporlama esaslarına ilişkin açıklama örneklerini
içerir. Dipnotlara
ilişkin diğer hususlar 74. İşletme yönetim kuruluna ya da işletme yönetimine bilgi raporlanan bir faaliyet
alanı ya da coğrafi bölümün, gelirlerinin çoğunluğunu
başka bölümlere yapılan satışlardan elde etmesi nedeniyle raporlanabilir
bölüm olarak kabul edilmemesi, ancak bu bölümlerin işletme dışı müşterilere
yapılan satışlardan edinilen hasılatının işletme dışı tüm müşterilere yapılan
satışlardan elde edilen toplam hasılatın yüzde 10 veya fazlası olması
halinde; işletme söz konusu durumu ve (a) işletme dışı müşterilere yapılan
satışlardan elde edilen bölüm hasılatı
ile (b) işletme içi diğer bölümlere yapılan satışlardan edinilen satış
hasılatı tutarlarını açıklamakla yükümlüdür.
75. Diğer bölümler ile
gerçekleştirilen işlemlerden elde edilen bölüm gelirlerinin ölçülmesi ve
raporlamasında, bölümler arası transferler, işletmenin bu transferleri
fiyatlandırması sırasında kullanmış olduğu esaslar çerçevesinde ölçülür.
Bölümler arası transferlerin fiyatlandırma esasları ve bunlardaki herhangi
bir değişiklik finansal tablolarda açıklanır. 76. Bölüm raporlamasına yönelik
olarak benimsenen muhasebe politikalarında meydana gelen ve bölüm bilgileri
üzerinde önemli bir etkisi olan değişiklikler kamuoyuna açıklanır ve
karşılaştırma amaçlı olarak sunulan önceki dönem bölüm bilgileri, yapılması
mümkün olmayan durumlar dışında, yeniden düzenlenir. Bu tür açıklamalar;
değişikliğin niteliğine ilişkin bir açıklama, değişikliğin sebepleri, karşılaştırılabilir
bilgilerin yeniden düzenlendiğine veya bunun mümkün olmadığına ve makul
olarak tespit edilebilir olması durumunda değişikliğin finansal
etkisini içerir. İşletme tarafından bölümlerin tanımlarında değişiklik
yapılması ve önceki dönem için yeniden düzenlenecek bilgilerin
hazırlanmasının mümkün olmadığı
durumlarda; eski ve yeni esasların her ikisi uyarınca belirlenen bölüm
bilgileri, bölümlerin tanımlamalarında değişiklik yapılan yıl
içerisinde karşılaştırma amaçlı olarak açıklanır. 77. İşletme tarafından uygulanan
muhasebe politikalarındaki değişiklikler TMS 8’de açıklanmıştır. TMS 8,
sadece, bir Standart veya yorum tarafından gerekli kılınmış olması ya da değişikliğin işletmenin finansal
tablolarındaki olay ve durumların daha güvenilir ve yararlı şekilde
gösterilmesiyle sonuçlanması durumunda, muhasebe politikalarında değişiklik
yapılmasını gerektirir. 78. Bölüm bilgilerini
etkileyecek, işletme genelinde uygulanan muhasebe politikalarındaki
değişiklikler TMS 8’e göre değerlendirilir. Yeni bir Standart ya da Yorum aksini belirtmedikçe, TMS 8’e göre: (a) İlgili değişikliğin birikimli
ya da dönemsel etkisini belirlemek mümkün olduğu
sürece, muhasebe politikasındaki bir
değişiklik geçmişe yönelik olarak uygulanır ve geçmiş dönem bilgileri yeniden
düzenlenir; (b)
Geçmişe yönelik uygulamanın sunulan her dönem için yapılmasının mümkün
olmaması durumunda, yeni muhasebe politikası, mümkün olan en erken tarihten
itibaren uygulanır; ve (c) Yeni muhasebe politikasının kümülatif etkisini cari dönem başı itibariyle belirlemek
mümkün değil ise, söz konusu politika mümkün olan en erken tarihten itibaren
uygulanır. 79. Muhasebe politikalarındaki
bazı değişikliler özellikle bölüm raporlaması ile ilişkilidir. Bölümlerin
tanımlamaları ile gelir ve giderlerin bölümlere dağıtılma esaslarında meydana
gelen değişiklikler buna örnek olarak verilebilir. Bu tür değişiklikler;
işletme düzeyinde raporlanan toplam finansal
bilgilerde herhangi bir değişiklik yapmasa dahi, bölüm bilgileri üzerinde
önemli bir etkide bulunabilir. Değişikliklerin finansal
tablo kullanıcıları tarafından
anlaşılabilmesi ve eğilimlerin değerlendirilebilmesi için; karşılaştırma
amaçlı olarak finansal tablolara dahil
edilen önceki dönem bölüm bilgileri, mümkün ise yeni muhasebe politikasının
etkilerini yansıtacak şekilde yeniden düzenlenir. 80. Paragraf 75, bölüm
raporlaması amaçları açısından, bölümler arası transferlerin, işletmenin bu
transferleri fiyatlandırması sırasında kullanmış olduğu esaslar çerçevesinde
ölçülmesini gerekli kılmıştır. İşletmenin bölümler arası transferlerin gerçek
olarak fiyatlandırmasında fiilen kullandığı yöntemi değiştirmiş olması
durumunda, bu değişiklik, Paragraf 76 kapsamında geçmiş dönem bölüm
bilgilerinin yeniden düzenlenmesini gerektiren bir muhasebe değişikliği
değildir; ancak Paragraf 75 uyarınca ilgili değişiklik kamuoyuna açıklanır. 81. Finansal
tablolarda veya finansal raporların başka bir
yerinde aksi belirtilmiş olmadıkça, işletme, temel ve ikincil bölüm raporlama
esaslarının her ikisi için de,
faaliyet alanı içerisinde hangi mal ve hizmet türleri bulunduğunu ve
raporlanabilir her bir coğrafi bölümün içeriğini gösterir. 82. Talep kaymaları, girdi
maliyetleri ya da diğer üretim faktörlerindeki
değişiklikler ve faaliyet alanıyla ilgili alternatif mal ve süreçlerin
gelişiminin etkisinin değerlendirilebilmesi için, ilgili bölümün kapsadığı
faaliyetlerin bilinmesi gereklidir. Aynı şekilde, ekonomik ve politik çevrede
meydana gelen değişikliklerin bir coğrafi bölüme ilişkin risk ve getiri
oranları üzerindeki etkisinin değerlendirilebilmesi için de, ilgili coğrafi
bölümün yapısının bilinmesi gerekir.
83. Daha önce raporlanan
bölümlerin sayısal alt sınırları sağlayamaz hale gelmesi durumunda, söz
konusu bölümler ayrı olarak raporlanmaz. İlgili alt sınırların
karşılanamaması, örneğin talepteki azalma, yönetim stratejisindeki değişiklik
veya bölümün faaliyetlerinin kısmen satılması ya da
diğer bölümlerle birleştirilmesi gibi nedenlerden meydana gelebilir. Daha
önce raporlanan bir bölümün raporlanmasına son verilmesinin sebepleri
hakkında yapılacak bir açıklama, azalan talep ve işletme stratejilerindeki
değişikliklere ilişkin beklentilerin onaylanması açısından yararlı olabilir. Yürürlük tarihi 84. "-" ———————— 1 Ek-B, TMSK tarafından ayrıca
yayımlanacaktır. 2 EK-B, TMSK tarafından ayrıca
yayımlanacaktır. |