Anayasa Mahkemesi Başkanlığından:
Esas Sayısı : 2009/39
Karar Sayısı : 2011/68
Karar Günü : 28.4.2011
İTİRAZ YOLUNA BAŞVURAN : Hatay Birinci Vergi
Mahkemesi
İTİRAZIN KONUSU : 4.6.2008 günlü, 5766
sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunda ve Bazı Kanunlarda
Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun’un geçici 1. maddesinin Anayasa’nın 2., 10., 38. ve 73. maddelerine aykırılığı savıyla iptali
istemidir.
I- OLAY
Davacının
ortağı olduğu limited şirketin ödenmeyen vergi
borcu nedeniyle adına düzenlenen ödeme emrinin iptali istemiyle açıtığı davada, itiraz konusu kuralın Anayasaya aykırı
olduğu kanısına varan Mahkeme iptali için başvurmuştur.
II- İTİRAZIN ve yürürlüğü durdurma isteminin GEREKÇESİ
Başvuru
kararının gerekçe bölümü şöyledir:
“Toplumsal
davranış kurallarından biri olan hukukun toplum hayatından ve toplumsal
hayattaki değişikliklerden soyutlanabilmesi düşünülemez. Dolayısıyla
durağan olmayan toplumsal ilişkilere ve bu ilişkileri etkileyen siyasi,
iktisadi, teknik ve sosyolojik gelişmelere paralel olarak hukuk normları da
değişmek zorundadır. Başka bir ifadeyle toplumsal hayatın değişmesine neden
olan parametreler; değer yargılarındaki değişmeler, ihtiyaçların değişmesi,
insan yaşamındaki ilerlemeler, hukuki değer olarak tanınan ve korunan
değerleri bu vasıftan çıkarabilir veya onların hukuki değer
hiyerarşisindeki konumunu değiştirebilir. İşte bu gelişmelere bağlı olarak
normatif düzende bir takım değişiklikler gerçekleşir.
Hukuk
normlarının zaman içinde değişmesi, bizi normların zaman bakımından
uygulanma sorunu ile karşı karşıya bırakır. Zira hukukta normların zaman
bakımından uygulanması konusu, normların yürürlüğe konulması ve yürürlükten
kaldırılma tarihlerinin tespiti ile bunların yürürlüğe girmeden önceki veya
yürürlükten kaldırıldıktan sonraki olaylara uygulanıp uygulanmamaları
sorunlarını içerir. Doğal olan odur ki; aynı konuya ilişkin ve aynı
nitelikteki norm eş zamanda uygulanmaz. Başka bir ifadeyle, normların
birbirini izlemesi genel prensiptir. Ancak kimi zaman normların geriye
yürütülmesi veya eski normun yeni norm zamanında da etkisini sürdürmesi
gibi olgulara rastlanabilmektedir. Çünkü normun yürürlük tarihini belirleme
yetkisi normu normatif düzene taşıma yetkisine sahip olan organa aittir.
Dolayısıyla normun zaman bakımından uygulama normlarından hangisinin derhal
etkisini sürdürmesine karar verecek olan da, normu ihdas edecek organdır.
Ancak elbette bu seçim yapılırken üst normlara ve hukukun genel ilkelerine
aykırılık teşkil edecek tarzda bir düzenlemeye gidilmesi kural olarak
mümkün olmaması gerekir; fakat yapıldığında da iptal edilebilirlik gündeme
gelir.
Ceza
normu haricinde, normun geriye yürütülmesini yasaklayıcı bir anayasal
düzenleme ne bizim hukukumuzda, ne de diğer birçok batılı demokratik devlet
anayasalarında bulunmaktadır. Bu bakımdan ceza normu dışındaki düzenlemelerde
geriye yürümezlik katı bir kural değil, bir ilkedir. Ancak bu demek
değildir ki; anayasal güvencelere ve hukukun genel ilkelerine aykırı bir
normun, geçmişi kapsaması hukuk düzenince korunsun.
Bilindiği
gibi, hukuk devleti en kısa tanımıyla, “vatandaşlarının hukuki güvenlik
içinde bulundukları, devletin eylem ve işlemlerinin hukuk kurallarına bağlı
olduğu bir sistemi anlatır.” Hukuki güvenlik ilkesi ise, bir toplumda
bireylerin bağlı oldukları hukuk kurallarını önceden bilmeleri, davranış ve
tutumlarını bu kurallara göre güvenle düzene sokabilmeleri, başka bir
ifadeyle ilgililerin hukuki durumun süreceğine olan inancı dolayısıyla
hayal kırıklığına uğratılmaması anlamına gelir. Dolayısıyla hukuki güvenlik
ilkesi, hukuk devletinin olmazsa olmaz koşuludur.
Hukuk
normunun kazanılmış hak ve/veya tamamlanmış işlemlere geriye dönük olarak
uygulanması, bireylerin hukuki güvenliklerini hiçe sayacağından, bazı
istisnai durumlar dışında hukuka aykırı olacaktır. Zira hukuki güvenliğin
amacı ve hedefi, bireylerin temel hak ve özgürlüklerinin güvence altına
alınmasıdır.
Vergi
hukuku, devletin, bireylerin temel hak ve özgürlüklerine müdahalesini
düzenleyen hukuk dallarından biri olması nedeniyle hukuk devleti ilkesi ve
dolayısıyla hukuki güvenlik ilkesi ile yakından ilişkilidir.
Vergi
ilişkisi, özel hukuk süjeleri arasında gerçekleşen eşitler arası bir hukuki
ilişki değil, devletin üstün kamu gücüne dayanan bir kamu hukuku
ilişkisidir. Vergi hukukunda devletin sahip olduğu bu kamu gücü,
vergilendirme yetkisi olarak adlandırılır. Bu yetki “devletin ülkesi
üzerindeki egemenliğine dayanarak vergi alma konusunda sahip olduğu hukuki
ve fiili gücü olarak” tanımlanabilir. Devlet bu yetkisine dayanarak, kamu
hizmetlerinin finansmanı amacıyla vatandaşlarının gelir ve/veya servetine
ortak olmaktadır. Bu nedenle, vergi hukukunda bireyin ve devletin çıkarları
çatışma halindedir. Elbette, devletin bireye nazaran kamu hizmetlerinin
finansmanı gibi üstün bir amacı olduğu ifade edilebilirse de, hukuk devleti
ilkesi çerçevesinde bireyin çıkarlarının da vergilendirme yetkisi
karşısında korunması gerekir. Başka bir anlatımla, vergi ilişkisinin
temelinde yatan çıkar çatışması; ancak söz konusu çıkarların dengelenmesi
suretiyle çözümlenebilir. Çünkü vergilendirme yetkisinin keyfi ve sınırsız
kullanımı bireylerin hak ve özgürlüklerine hukuk dışı bir müdahale anlamı
taşır. Bu sebeple, tüm demokratik hukuk devletlerinde devletin bu yetkisi,
hukuk devleti ve sosyal devlet ilkeleri ile sınırlandırılmaktadır.
Görüldüğü
gibi hukuki güvenlik ilkesi, vergi hukuku açısından çok özel bir anlam
ifade eder. Zira bu ilke sayesinde, vergi yükümlülerinin hak ve özgürlük
alanlarına devletin vergilendirme aracılığıyla yaptığı müdahaleleri önceden
öngörmeleri, tutum ve davranışlarını buna göre ayarlamaları sağlanır.
Böylece bireyler geleceğe yönelik planlarını güven içinde yapabilecekler ve
sonuç olarak vergilendirmede keyfilik önlenebilecektir.
Hukuki
güvenlik ilkesi; vergilendirmede belirlilik, vergilendirmede kıyas yasağı
ve vergi normlarının geriye yürümezliği ilkelerini de kapsamaktadır. Söz
konusu ilkeler aracılığıyla vergilendirme yetkisi sınırlandırılmış ve
böylece hukuki güvenlik sağlanmış olur.
Vergilendirmede
hukuki güvenliğin sağlanması için gerçekleşmesi gerekli koşullardan biri de
vergi normlarının geriye yürümemesidir. Vergi normlarının geçmişte meydana
gelen olaylara uygulanması hukuki güveni zedeler. Çünkü bireyler
yaşamlarını sürdürürken ekonomik yönden alacakları kararları, yürürlükteki
vergi normlarına göre alırlar. Normatif düzenden değişiklik yaratan organ
tarafından vergiyi doğuran olaydan sonra ihdas edilecek normlarla,
kişilerin geçmiş dönemlere ilişkin vergi yüklerin arttırılması, vergi
yükümlülerinin devlete olan inançlarının sarsılmasına; ekonomik ve ticari
hayatta bulunması gerekli belirlilik ve istikrarın bozulmasına sebep olur.
Bu
itibarla, vergi hukukunda da geriye yürümezlik ilkesi ile hukuk devletinin
bir gereği olarak bireyin (vergi yükümlüsünün) hukuki güveninin korunması
amaçlanır. Tüm hukuk dallarında aynı amaca hizmet eden bu ilkenin vergi
hukuku açısından özel bir önemi bulunmaktadır. Zira vergilendirme, kamu
gücünün en sert şekilde tezahür ettiği alanlardan biridir. Hatta
denilebilir ki, vergi hukuku, kişilerin temel hak ve özgürlüklerine
müdahalenin, ceza hukukundan sonra en çok görüldüğü alandır. Nitekim suç ve
cezalarda kanunilik ilkesi gibi, vergilerin yasallığı ilkesi de Anayasa’da
yer almış ve böylece anayasal bir kurum halini almıştır. T.C. Anayasası’nm 73. maddesinde ifadesini bulan, verginin
yasallığı ilkesi ile vergi normlarının geriye yürümezliği ilkesi arasında
bulunan sebep-sonuç ilişkisi incelendiğinde, ilkenin vergi hukukunda, ceza
hukukuna yaklaşan bir anlamı olduğu görülür.
Gerçekten
de Yüksek Mahkemeler geriye yürümezliği tüm normlar açısından kabul edilen
hukukun genel bir ilkesi saymakta ve hukuk devletinin ayrılmaz bir parçası
olan hukuki güvenliği sağlamaya matuf bir araç olarak kabul etmektedir.
Nitekim
Anayasa Mahkemesi bir vergi yasasının anayasa uygunluk denetimine ilişkin
bir kararında ceza normları haricindeki normların geriye yürütülmesi
konusundaki görüşlerini şu şekilde beyan etmiştir.
“...
Vergi alanındaki düzenlemeler de yasalarla gerçekleştiğinden geriye
yürümezlik, vergi yasaları için de doğal bir zorunluluktur. Bu zorunluluğu
kaçınılmaz kılan görüşler öğretide çoğunluk kazanmıştır. Devlete ve hukuk
düzenine güven konusunda yoğunlaşan bu görüşler genelde (yöntem
yasalarındaki zorunluluk dışında) tüm yasalar için geçerli olan bir
durumdur. Ayrıklık koşulları bir yana bırakıldığında, genel kural, geriye
yürümezliğin her yasa için egemen bir özellik olduğudur. Zorunlu nedenlerle
(örneğin kamu yararı gibi) geriye yürütme durumunda önceyi etkileme söz
konusu olabilir... Yükümlüler arasında eşitsizliğe yol açmayacak
düzenlemeler, üstelik yükümlülerin yararına olunca, geriye yürütülmekle
hukuksal güvenlik ilkesi çiğnenmiş sayılmaz. Türk hukukunda da, enflasyon,
ekonomik buhranlar ve haksız kazançlara karşı uygulamalar nedeniyle geriye
yürütülen vergi yasaları çıkartılmıştır... Geriye yürümezlik ilkesi
hakkında Anayasa’da açık bir kural bulunmamasına karşın, Anayasa Mahkemesi,
hukuk devleti ilkesi ve ölçülülük yönlerinden yargısal denetim yapar.
Vergilendirme işleminin öğesini oluşturan vergiyi doğuran olaydan sonraki
artışları içeren düzenlemeler geriye yürümeyi kapsarsa uygunluk denetimine
bağlı tutulabilir.” (AYM, 07.11.1989 gün, Esas No: 1989/6, Karar No:
1989/42 RG: 06.04.1990, 20484).
Yine
Anayasa Mahkemesi’nin daha yeni tarihli başka bir kararında: Hukuk
Devleti’nin sağlamakla yükümlü olduğu hukuk güvenliği, kural olarak
yasaların geriye yürütülmemesini gerekli kılar. Bu nedenle ‘Kanunların
geriye yürümezliği ilkesi’ uyarınca yasalar yürürlüğe girdikleri tarihten
sonraki hukuki durumlara uygulanabileceklerinden, sonradan çıkan bir yasa
yürürlüğe girdiği tarihten önceki olaylara uygulanmaz.”(AYM, 04.06.2003 gün
Esas No: 2001/392, Karar No: 2003/60) şeklinde benzer ifadelere yer
verilmiştir.
Anayasa
Mahkemesi’nin görüşlerine paralel olarak Danıştay tarafından da sık sık “Normların geriye yürümezliği ilkesinin” hukukun
genel ilkesi olduğunu ve bu bağlamda anayasal dayanağının bulunduğunu ifade
etmektedir. Örneğin Danıştay’ın bir İçtihadı Birleştirme Kurulu Kararı’nda
da: “Kanunların geriye yürümezliği ilkesi, bir hukuki eylem ya da
davranışın, bir hukuki ilişkinin vukuu bulduğu ya da meydana geldiği
dönemdeki kanun hükümlerine tabi kalmakta devam edeceğini ifade eder.
Sonradan çıkan kanun, kural olarak yürürlüğünden önceki olaylara ve
ilişkilere uygulanmaz. Vergi Kanunları, kamu hukukuna ilişkin yükümlülükler
getirdiğinden, bu kanunların özellikle mali yükümü arttırıcı nitelikteki
hükümlerinin, geçmişe yürütülmemesi hukuki güvenlik ilkesi yönünden önem
taşır.” (D.İ.B.K.K. 03.07.1989 gün ve Esas No: 1988/5 Karar No: 1989/3)
denilerek, geriye yürümezlik ile Anayasa’nın ikinci maddesinde ifadesini
bulan ve yukarıda tam metni yer alan “Hukuk Devleti” arasındaki bağlantının
altı çizilmektedir.
Görüldüğü
gibi yargı kararlarında, geriye yürümezliğin var oluş sebebi ve koruduğu
anayasal güvenceler ifade edilmiş ve böylece ilkeye anayasal nitelik
kazandırılmıştır.
Vergisel
yükümlülüğün tesisinde ilk ve başlıca unsur vergiyi doğuran olaydır. Zira
konusu, matrahı, oranı ve yükümlüsü kanunla belirlenmiş olan verginin bir
kamu alacağı olarak yükümlüsünden talep edebilmesi, her şeyden önce, yine
kanunla belirlenmiş vergiyi doğuran olayın meydana gelmesine bağlıdır. Yani
mükellefin vergi borcu (Hazinenin vergi alacağı) kanunla belirlenen vergiyi
doğuran olayın meydana gelmesi ile kendiliğinden doğar. Nitekim genel idari
işlem teorisine göre vergilendirme işleminin unsurları yetki, şekil, sebep,
konu ve amaç olmak üzere beşe ayrıldığında, sebep unsuru vergiyi doğuran
olay olarak karşımıza çıkmaktadır. Dolayısıyla vergiyi doğuran olay, vergi
alacağının hukuksal sebebini ve ön şartını oluşturur.
Vergiyi
doğuran olay; vergi borcunun doğduğu zamanın bilinmesi, zaman bakımından
hangi vergi normunun uygulanacağının belirlenmesi, dolayısıyla verginin
temel unsurlarının ne zamanın vergi normuna göre belirleneceği, hangi cezai
müeyyidenin uygulanacağı, gecikme faizinin hangi tarihten itibaren
hesaplanacağı, tahakkuk zamanaşımı süresinin ne zaman başlayacağı gibi
birçok soruya cevap vermede bize ışık tutar.
Vergi
yazınında, vergi alacağının tabi olduğu hukuki rejimin vergiyi doğuran
olayın meydana geldiği zamanın hukuki rejimi olduğu kabul edilmektedir. Bu
bakımdan bir vergi normu ancak yürürlükte olduğu dönemde meydana gelen
vergiyi doğuran olaylara uygulanabilecektir. Dolayısıyla verginin
unsurlarını belirleyen bir normun zaman bakımından kapsamı vergiyi doğuran
olaya bağlı olarak tespit edilecektir.
Ayrıca
pozitif hukuk açısından da bu durum teyit edilmektedir. Zira Vergi Usul
Kanunu, vergi alacağının doğumunu; tarh, tahakkuk, beyanname verilmesi
veyahut ödeme zamanına değil, vergiyi doğuran olaya bağlamıştır.
İşte
bu bağlamda, vergi hukukunda geriye yürümezlik ilkesi, verginin yasallığı
ilkesinin bir sonucudur; o halde her geriye yürüyen vergi yasası verginin
yasallığı ilkesine aykırı olacaktır. Bu itibarla, Anayasa’nın 73. Maddesi
şu şekilde okunmalıdır. Verginin yasallığı ilkesi anayasal bir kuraldır.
Verginin kurucu temel öğeleri ile vergisel ödev ve vergisel yöntem
ilişkilerini düzenleyen temel öğelerin; ancak yasa ile konulabileceği,
değiştirilebileceği ve kaldırılabileceğidir. Dolayısıyla, verginin ana
unsurlarından bir veya birkaçında değişiklik yapan yeni bir vergi
yasasının, yürürlüğe girmeden önceki bir dönemi de kapsayacak şekilde
uygulanması, o dönemde yasal olmayan ana unsurların uygulanması sonucunu
doğurur ki bu durum da verginin yasallığı ilkesine aykırı olacaktır. Başka
bir ifadeyle, yeni kanundan önce, yeni kanuna göre vergi alınabilmesi
geçmiş dönem için verginin yasallığı ilkesinin çiğnenmesi anlamına gelir.
Bu nedenle, vergi kanununun geriye yürütülmesi Anayasa’nın 73. Maddesine
aykırıdır. Dolayısıyla geriye yürümezlik vergi hukuku bakımından Anayasal
dayanağa sahiptir.
Ceza
hukukunda yasallık ilkesinin anayasal bir norm olarak düzenlenmesi benzer
sebeplerdendir. Her iki hukuk dalında da hukuki belirlilik ve güvenlik bu
şekilde sağlanmaya çalışılmıştır. Bu itibarla aynı amaçlar çerçevesinde
düzenlenen 38. Madde ile 73. Madde arasında bir paralellik kurulması
doğaldır. Dolayısıyla kanuniliğin sonucu olan geriye yürümezlik ilkesinin,
sırf Anayasa’da vergi hukuku açısından açıklıkla belirtilmediği ifade
edilerek anayasal dayanağının olmadığı iddia edilemez.
Bu nedenle, 6183 sayılı Kanun’da yapılan değişiklikler
ve eklenen hükümlerin, 5766 sayılı Kanun’un yürürlüğe girdiği tarih
itibarıyla tahsil edilmemiş bulunan amme alacakları için de uygulanacak
olması, Anayasa’nın 2. maddesinde belirtilen hukuk devletinin gereği olan
‘hukuk güvenliği ilkesi’, 10. maddesinde belirtilen ‘kanun önünde eşitlik
ilkesi’, 38 ile 73. maddesinde ifade edilen ve Anayasa Mahkemesi
kararlarında ifadesini bulan ‘kanunilik ilkesi’, ‘geriye yürümezlik ilkesi’
ve ‘belirlilik’ unsurlarına aykırılık teşkil ettiği görüşüyle Anayasa
Mahkemesi’ne başvuruda bulunulması gerektiği sonucuna varılmıştır.”
III- YASA METİNLERİ
A- İtiraz Konusu Yasa Kuralı
4.6.2008
günlü, 5766 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunda ve Bazı
Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanunun itiraz konusu geçici 1.
maddesi şöyledir:
Geçici 1. madde -
Bu Kanunla 6183 sayılı Kanunda yapılan
değişiklikler ve eklenen hükümler, hükümlerin yürürlüğe girdiği tarih
itibarıyla tahsil edilmemiş bulunan amme alacakları hakkında da uygulanır.
B- İlgili Görülen Yasa Kuralları
5766
sayılı Kanunun iptali istenen kuralla ilgili maddeleri şöyledir:
Madde 1- 21/7/1953 tarihli ve 6183
sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun 3 üncü maddesinde
yer alan “Amme, tazminat, inzıbati mahiyette
olsun olmasın bütün para cezalarını” ibaresi “Adli ve idari para cezalarını”
şeklinde değiştirilmiş ve maddeye “Takibat giderleri terimi:” ibaresinden
önce gelmek üzere aşağıdaki terimler eklenmiştir.
“Tahsil edilemeyen
amme alacağı terimi:
Amme borçlusunun bu
Kanun hükümlerine göre yapılan mal varlığı araştırması sonucunda haczi
kabil herhangi bir mal varlığının bulunmaması, haczedilen mal varlığının
satılarak paraya çevrilmesine rağmen satış bedelinin amme alacağını
karşılamaması gibi nedenlerle tahsil edilemeyen amme alacaklarını,
Tahsil edilemeyeceği
anlaşılan amme alacağı terimi:
Amme borçlusunun
haczedilen mal varlığına bu Kanun hükümlerine göre biçilen değerlerin amme
alacağını karşılayamayacağının veya hakkında iflas kararı verilen amme borçlusundan
aranılan amme alacağının iflas masasından tahsil edilemeyeceğinin
anlaşılması gibi nedenlerle tahsil dairelerince yürütülen takip
muamelelerinin herhangi bir aşamasında amme borçlusundan tahsil
edilemeyeceği ortaya çıkan amme alacaklarını,”
Madde 2- 6183 sayılı Kanuna 22 nci
maddesinden sonra gelmek üzere aşağıdaki 22/A maddesi eklenmiştir.
“Amme alacağı
ödenmeden yapılmayacak işlemler ile işlem yapanların sorumlulukları:
Madde 22/A - 4/1/2002 tarihli ve 4734 sayılı Kamu İhale Kanunu kapsamına
giren kurumların bu Kanun kapsamında hak sahiplerine yapacakları ödemeler
ile kanun, kararname ve diğer mevzuatla nakdi olarak sağlanan Devlet yardımları,
teşvikler ve destekler nedeniyle yapılacak ödemelerde ve 2/7/1964 tarihli
ve 492 sayılı Harçlar Kanununa ekli tarifelerde yer alan ticaret sicil
harçlarından kayıt ve tescil harçları, noter harçlarından senet,
mukavelename ve kağıtlardan alınan harçlar, tapu ve kadastro harçlarından
tapu işlemlerine ilişkin alınan harçlar, gemi ve liman harçları ile diploma
harçları hariç olmak üzere (8) sayılı tarifeye konu harçlar ve trafik
harçlarına mevzu işlemler ile 26/5/1981 tarihli ve 2464 sayılı Belediye
Gelirleri Kanununda yer alan bina inşaat harcı ve yapı kullanma izin harcına
mevzu işlemlerde; Maliye Bakanlığına bağlı tahsil dairelerine vadesi geçmiş
borcun bulunmadığına ilişkin belge aranılması zorunluluğu getirmeye, bu
kapsama girecek amme alacaklarını tür, tutar ve işlemler itibarıyla topluca
veya ayrı ayrı tespit etmeye, zorunluluk
getirilen işlemlerde hangi hallerde bu zorunluluğun aranılmayacağını ve
maddenin uygulamasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Maliye Bakanlığı
yetkilidir.
Takibata selahiyetli tahsil dairesince, bu madde kapsamında
getirilen zorunluluğa rağmen borcun olmadığına dair belgeyi aramaksızın
işlem tesis eden kurum ve kuruluşlara ikibin Yeni
Türk Lirası idari para cezası verilir. İdari para cezası, ilgilisine tebliğ
tarihinden itibaren bir ay içinde ödenir. İdari para cezasına karşı tebliğ
tarihini takip eden otuz gün içinde idare mahkemesinde dava açılabilir.”
Madde 3- 6183 sayılı Kanunun 35 inci maddesinde yer alan
“şirketten tahsil imkanı bulunmayan” ibaresi
“şirketten tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği
anlaşılan” şeklinde değiştirilmiş ve aynı maddeye aşağıdaki fıkralar
eklenmiştir.
“Ortağın şirketteki
sermaye payını devretmesi halinde, payı devreden ve devralan şahıslar devir
öncesine ait amme alacaklarının ödenmesinden birinci fıkra hükmüne göre müteselsilen sorumlu tutulur.
Amme alacağının
doğduğu ve ödenmesi gerektiği zamanlarda pay sahiplerinin farklı şahıslar
olmaları halinde bu şahıslar, amme alacağının ödenmesinden birinci fıkra
hükmüne göre müteselsilen sorumlu tutulur.”
Madde 4- 6183 sayılı Kanunun mükerrer 35 inci maddesine aşağıdaki
fıkralar eklenmiştir.
“Amme alacağının
doğduğu ve ödenmesi gerektiği zamanlarda kanuni temsilci veya teşekkülü
idare edenlerin farklı şahıslar olmaları halinde bu şahıslar, amme
alacağının ödenmesinden müteselsilen sorumlu
tutulur.
Kanuni temsilcilerin
sorumluluklarına dair 213 sayılı Vergi Usul Kanununda yer alan hükümler, bu
maddede düzenlenen sorumluluğu ortadan kaldırmaz.”
Madde 5- 6183 sayılı Kanuna 36 ncı
maddesinden sonra gelmek üzere aşağıdaki 36/A maddesi eklenmiştir.
“Yurt dışı çıkış
tahdidi:
Madde 36/A - Devlete
ait olup 213 sayılı Vergi Usul Kanunu ile 4458 sayılı Gümrük Kanunu
kapsamına giren amme alacakları ile bunlara ait zam ve cezalarını ödeme
emrinin tebliğ tarihini takip eden yedi gün içerisinde ödemeyen ya da bu
Kanun hükümleri uyarınca hakkında bu alacaklar nedeniyle ihtiyati haciz
kararı alınan amme borçlusunun yurt dışına çıkışı, alacaklı tahsil
dairesinin talebi halinde ilgili makamlarca engellenir.
Yurt dışı çıkış
tahdidi, yüzbin Yeni Türk Lirası ve üzerinde olan
teminat altına alınmamış amme alacağı için uygulanır. Bakanlar Kurulu, bu
tutarı on katına kadar artırmaya, yarısına kadar indirmeye ve yeniden
kanuni tutarına getirmeye yetkilidir.
Amme alacağına
karşılık teminat alınması, alacağın tecil edilmesi, borçlunun aciz halinin
tespit edilmesi, yargı mercilerince amme alacağının takibinin
durdurulmasına karar verilmesi veya takibin kanunen durdurulması gereken
diğer hallerde yurt dışı çıkış tahdidi, alacaklı tahsil dairesinin talebi
üzerine ilgili makamlarca kaldırılır.
Amme borçlusu
hakkında uygulanan yurt dışı çıkış tahdidi, hastalık, iş bağlantısı gibi
hallerde alacaklı tahsil dairesinin uygun görmesi ve bildirimi üzerine
ilgili makamlar tarafından kaldırılır. Bu fıkraya göre yurt dışı çıkış
tahdidinin kaldırılmış olması yeniden tatbikine mani değildir.
Amme borçlusuyla
birlikte amme alacağının ödenmesinden sorumlu olan ve bu Kanuna göre amme
borçlusu sayılan kişiler hakkında da bu maddede yer alan esaslara göre yurt
dışı çıkış tahdidi uygulanır.
Bu maddenin
uygulamasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Maliye Bakanlığı
yetkilidir.”
Madde 6- 6183
sayılı Kanunun 48 inci maddesinin birinci fıkrasında yer alan “vergi,
resim, harç, ceza tahkik ve takiplerine ait muhakeme masrafı, vergi cezası,
para cezası ve gecikme zammı alacakları iki yılı, bu alacaklar dışında
kalan amme alacakları ise beş yılı” ibaresi “amme alacağı 36 ayı” şeklinde
değiştirilmiş, maddeye birinci fıkradan sonra gelmek üzere aşağıdaki fıkra
eklenmiş ve maddenin dördüncü ve beşinci fıkraları aşağıdaki şekilde
değiştirilmiştir.
“Şu kadar ki, amme
borçlusunun alacaklı tahsil daireleri itibarıyla tecil edilen borçlarının
toplamı ellibin Yeni Türk Lirasını (bu tutar dahil) aşmadığı takdirde teminat şartı aranılmaz. Bu
tutarın üzerindeki amme alacaklarının tecilinde, gösterilmesi zorunlu
teminat tutarı ellibin Yeni Türk Lirasını aşan
kısmın yarısıdır. Bakanlar Kurulu; bu tutarı on katına kadar artırmaya,
yarısına kadar indirmeye, yeniden kanuni tutarına getirmeye ve alacaklı
amme idareleri itibarıyla bu hadler arasında farklı tutar belirlemeye
yetkilidir.”
“Haciz yapılmışsa
mahcuz mal, değeri tutarınca teminat yerine geçer. Tecil edilen amme
alacakları ile ilgili olarak daha önce tatbik edilen ve borcun tamamını
karşılayacak değerde olan hacizler, yapılan ödemeler nispetinde kaldırılır
ve buna isabet eden teminat iade edilir. Ancak, mahcuz malların değeri
tecil edilen borç tutarından az, zorunlu teminat tutarından fazla olması
halinde, tatbik edilen hacizler, tecil şartlarına uygun olarak yapılan
ödemeler neticesinde kalan tecilli borç tutarı mahcuz mal değerinin altına
inmediği müddetçe kaldırılmaz. Tecilli borca karşılık alınan teminat ise,
tecil şartlarına uygun olarak yapılan ödemeler neticesinde kalan tecilli
borç tutarının zorunlu teminat tutarının altına inmesi durumunda, yapılan
ödemeler nispetinde kaldırılır.
Tecil salahiyetini
kullanacak ve bu salahiyeti devredecek olan makamlar; tecil edilecek amme
alacaklarını tür ve tutar olarak belirlemeye, amme borçlusunun faaliyetine
devam edip etmediğini esas alarak tecil edilecek alacakları tespit etmeye,
tecilde taksit zamanlarını ve diğer şartları tayin etmeye yetkilidir.”
Madde 7- 6183 sayılı Kanunun;
a) 49 uncu maddesinin
ikinci fıkrasında yer alan “iki senelik” ibaresi “kanuni” şeklinde
değiştirilmiştir.
b) Geçici 8 inci
maddesinin birinci fıkrasında yer alan “31.12.2007” ibaresi “31/12/2009” şeklinde değiştirilmiştir.
C- Dayanılan Anayasa Kuralları
Başvuru
kararında Anayasa’nın 2., 10., 38. ve 73.
maddelerine dayanılmıştır.
IV- İLK İNCELEME
Anayasa Mahkemesi İçtüzüğü’nün 8. maddesi gereğince,
Haşim KILIÇ, Osman Alifeyyaz PAKSÜT, Sacit ADALI, Fulya KANTARCIOĞLU, Ahmet AKYALÇIN, Mehmet
ERTEN, A. Necmi ÖZLER, Serdar ÖZGÜLDÜR, Şevket
APALAK, Serruh KALELİ ve Zehra Ayla PERKTAŞ’ın katılımıyla 11.6.2009 gününde yapılan ilk
inceleme toplantısında, dosyada eksiklik bulunmadığından işin esasının
incelenmesine ve yürürlüğü durdurma isteminin esas inceleme aşamasında
karara bağlanmasına, OYBİRLİĞİYLE, karar verilmiştir.
V- ESASIN İNCELENMESİ
Başvuru
kararı ve ekleri, işin esasına ilişkin rapor, itiraz konusu ve ilgili
görülen yasa kuralları, dayanılan Anayasa kuralları ve bunların gerekçeleri
ile diğer yasama belgeleri okunup incelendikten sonra gereği görüşülüp
düşünüldü:
Başvuru
kararında itiraz konusu geçici 1. maddeyle, kanun hükümlerinin geriye
yürütülmesine yol açıldığı, hukuk devletinin hukuk güvenliği ve hukuki
belirlilik ilkeleriyle suç ve cezaların yasallığıyla paralellik gösteren
vergilerin yasallığı ilkesinin ihlal edildiği, bu nedenle itiraz konusu
kuralın Anayasa’nın 2., 10., 38. ve 73.
maddelerine aykırı olduğu ileri sürülmüştür.
5766
sayılı Kanunla 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında
Kanun’da genel olarak şirket ortakları ve kanuni temsilcilerin, kamu borcu
nedeni ile sorumluluklarını arttıran, genişleten ve müteselsil sorumluluk
esası getiren düzenlemeler yapılmıştır. Kanun’un geçici 1. maddesi ile
Kanunla getirilen hükümlerin Kanunun yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla
tahsil edilmemiş bulunan amme alacakları hakkında da uygulanması
öngörülmüştür.
5766 sayılı Kanun’un 3. maddesiyle limited
şirket ortaklarının amme alacakları ile ilgili sorumlulukları genişletilmiş
ve şirket hisselerini devreden ve devralan ortaklara; 4. maddesi ile de
kanuni temsilci veya teşekkülü idare edenlere amme alacağının ödenmesinde müteselsilen sorumluluk esası getirilmiş ve Vergi Usul
Kanunu kapsamındaki amme alacaklarının takibinin bu şahıslar hakkında 6183
sayılı Kanun’un uygulanmasına engel oluşturmayacağı hüküm altına
alınmıştır. 5766 sayılı Kanun’un 2. maddesiyle ise, 4734 sayılı Kamu İhale
Kanunu kapsamında hak sahiplerine yapılacak ödemeler, devlet yardımları ve
teşvikler nedeniyle yapılacak ödemeler ile Kanunda sayılan harca konu
işlemlerde Maliye Bakanlığına, vadesi geçmiş borcun bulunmadığına ilişkin
belge aranılması zorunluluğu getirme ve bu konuya ilişkin usul ve esasları
belirleme yetkisi verilmiştir.
5766
sayılı Kanun’un gerekçesinde, 6183 sayılı Kanun’un mevcut hükümlerinin
uygulamasına ilişkin yargı kararları dikkate alınarak uygulamaya açıklık
getiren düzenlemelere yer verildiği, öngörülen değişiklikler ile 6183
sayılı Kanunun temel felsefesi korunarak amme alacaklarının daha süratle
tahsiline imkan verilmesinin amaçlandığı ifade
edilmiştir.
Anayasa’nın 2. maddesinde yer alan hukuk devleti, insan
haklarına dayanan, bu hak ve özgürlükleri koruyup güçlendiren, eylem ve
işlemleri hukuka uygun olan, her alanda adaletli bir hukuk düzeni kurup
bunu geliştirerek sürdüren, hukuk güvenliğini gerçekleştiren, Anayasa’ya
aykırı durum ve tutumlardan kaçınan, hukuku tüm devlet organlarına egemen
kılan, yargı denetimine açık olan devlettir.
Hukuk
devletinin sağlamakla yükümlü olduğu hukuk güvenliği ilkesi, hukuk
normlarının öngörülebilir olmasını, bireylerin tüm eylem ve işlemlerinde
devlete güven duyabilmesini, devletin de yasal düzenlemelerde bu güven duygusunu
zedeleyici yöntemlerden kaçınmasını gerekli kılan ve temel hak
güvencelerinde korunan ortak değerdir. Kural olarak hukuk güvenliği
yasaların geriye yürütülmemesini zorunlu kılar. Bu nedenle “Kanunların
geriye yürümezliği ilkesi” uyarınca yasalar yürürlüğe girdikleri tarihten
sonraki hukuki durumlara uygulanabileceklerinden, sonradan çıkan bir kanun
yürürlüğe girdiği tarihten önceki olaylara uygulanmaz.
Kamu
alacaklarının tahsilinde, geriye yürümenin söz konusu olup olmadığının
saptanabilmesi için alacağı doğuran olayın ne zaman meydana geldiğinin
tespiti gerekir. Genel olarak kamu alacağı alacak konusu olayın meydana
gelmesi veya hukuki durumun oluşması ile doğmaktadır. Dolayısıyla kamu
alacağını doğuran olayın meydana geldiği veya hukuki durumun oluştuğu
tarihte yürürlükte olan kanunun bu alacak için uygulanması gerekir.
İtiraz
konusu geçici 1. maddeyle 5766 sayılı Kanun’la 6183 sayılı Kanunda yapılan değişiklikler
ve eklenen hükümlerin Kanun’un yürürlüğe girdiği tarihte henüz tahsil
edilmemiş, ancak daha önceki bir dönemde doğmuş ve ödenmesi gereken hale
gelmiş kamu alacaklarına da uygulanması öngörülmek suretiyle Kanun
hükümleri geriye yürütülmüş olmaktadır. Buna göre, amme alacağının
sorumluluğunun tespitinde alacağı doğuran olayın gerçekleştiği zaman değil,
Kanunun yürürlük tarihi itibariyle borcun halen tahsil edilmemiş olması
esas alınmıştır.
Kamu
hizmetlerinin yürütülmesinde gerekli kaynağın elde edilmesi adına vergi ve
diğer kamu alacaklarının takip ve tahsili için hukuki düzenlemeler ve
ayrıcalıklı yetkilerle kolaylık ve hızlılık sağlanmasının doğal olduğu
kabul edilmekle birlikte bu konuda bireylerin hakları ve hukukun genel
ilkelerinin de göz önünde bulundurulması hukuk devletinin bir gereğidir.
Kanunun
değişmeden önceki hükümlerine göre şirket ortağı olan veya hisse devri yolu
ile ortaklığı bırakan şahıslar ile kanuni temsilcilerin faaliyetlerini ve
konumlarını o tarihte yürürlükte olan kurallara göre sahip oldukları ve
üstlendikleri sorumluluk çerçevesinde belirlemeleri doğaldır. Bu
şahıslardan sonraki yıllarda getirilecek sorumluluğa göre konumlarını
belirlemeleri ve ticari faaliyetlerini sürdürmeleri beklenemez.
Düzenlemeden
beklenen kamu yararının, kamu alacaklarında ilgililerinin sorumluluklarını
arttırarak ve müteselsil sorumluluk getirerek daha hızlı ve daha yüksek
oranda tahsilâtın sağlanması olduğu anlaşılmaktadır. Buna karşı bireylerin,
5766 sayılı Kanunun yürürlük tarihinden önce doğmuş ve ödenmesi gereken kamu
alacağından sorumlu oldukları dönemde öngörülmeyen sorumluluklar ile
yükümlü tutulmaları, diğer bir anlatımla geçmişe yönelik sorumluluklarının
arttırılması bireylerin hukuka olan güven duygusunu zedeler ve hukuk
güvenliği ilkesi ile bağdaşmaz.
5766 sayılı Kanun’da esas olarak bir kamu alacağı ile
ilgili bireylerin sorumluluklarını arttıran ve müteselsil sorumluluk
getiren düzenlemelerin, Kanunun geçici 1. maddesi ile yürürlük tarihi
itibari ile tahsil edilmemiş alacaklara da uygulanması hukuk kurallarının
geriye yürütülmesi anlamına gelmekte ve Anayasada yer alan hukuk devleti
kapsamındaki hukuk güvenliği ilkesi ile bağdaşmamaktadır.
Açıklanan
nedenlerle itiraz konusu kural, Anayasa’nın 2. maddesine aykırıdır, iptali gerekir.
Kuralın
Anayasa’nın 10., 38. ve 73. maddeleri ile ilgisi
görülmemiştir.
VI- YÜRÜRLÜĞÜN DURDURULMASI İSTEMİ
4.6.2008 günlü, 5766 sayılı Amme
Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunda ve Bazı Kanunlarda Değişiklik
Yapılması Hakkında Kanun’un Geçici 1. maddesi, 28.4.2011 günlü, E. 2009/39,
K. 2011/68 sayılı kararla iptal edildiğinden, bu maddenin, uygulanmasından
doğacak sonradan giderilmesi güç veya olanaksız durum ve zararların
önlenmesi ve iptal kararının sonuçsuz kalmaması için kararın Resmî
Gazete’de yayımlanacağı güne kadar YÜRÜRLÜĞÜNÜN
DURDURULMASINA, 28.4.2011
gününde OYBİRLİĞİYLE karar
verilmiştir.
VII- SONUÇ
4.6.2008 günlü, 5766 sayılı Amme
Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunda ve Bazı Kanunlarda Değişiklik
Yapılması Hakkında Kanun’un Geçici 1. maddesinin Anayasa’ya aykırı olduğuna
ve İPTALİNE, 28.4.2011
gününde OYBİRLİĞİYLE karar
verildi.
Başkanvekili
Serruh KALELİ
|
Üye
Fulya KANTARCIOĞLU
|
Üye
Ahmet AKYALÇIN
|
Üye
Mehmet ERTEN
|
Üye
Fettah OTO
|
Üye
Serdar ÖZGÜLDÜR
|
Üye
Zehra Ayla PERKTAŞ
|
Üye
Recep KÖMÜRCÜ
|
Üye
Alparslan ALTAN
|
Üye
Engin YILDIRIM
|
Üye
Nuri NECİPOĞLU
|
Üye
Hicabi DURSUN
|
Üye
Celal Mümtaz AKINCI
|
Üye
Erdal TERCAN
|
|